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N6648BTE
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par Sophie Cazaillet, Rédactrice en chef de Lexbase Hebdo - édition fiscale
le 11 Avril 2013
Réduire la pression fiscale s'avère compliqué au regard des objectifs de réduction du déficit public. Pourtant, cette pression a des répercussions sur les enjeux macro-économiques, économiques et budgétaires.
A - Les prélèvements obligatoires en France
La France a le deuxième taux d'imposition (tous prélèvements confondus, c'est-à-dire fiscaux et sociaux) le plus élevé parmi les Etats membres de l'OCDE (44,6 % du PIB), après le Danemark. En comparaison, l'Allemagne a un taux d'imposition égal à 38,1 % du PIB.
Peut-on aller encore plus loin ? La France n'a-t-elle pas atteint son maximum d'imposition ?
B - La dépense publique en France
La dépense publique est égale à 56,6 % du PIB en France, ce qui lui vaut le deuxième rang des pays les plus dépensiers, après le Danemark. La dépense publique effectue une courbe croissante. En Allemagne, la dépense publique correspond à 45,3 % du PIB, alors que la moyenne des Etats membres de l'Union européenne est de 49 %. Le niveau de dépenses françaises est considérable.
Depuis 2007, c'est-à-dire juste avant la crise, le niveau des dépenses publiques a explosé, et encore plus en 2008, où elle passe de 53 à 57 %, le niveau le plus élevé jamais atteint.
Comment la France dépense-t-elle ? C'est la Sécurité sociale qui lui coûté le plus cher, avec, en premier lieu, les retraites. Le déficit de l'Etat s'élève à 87,2 milliards d'euros.
C - La dette de la France
La dette de la France continue à augmenter. Aujourd'hui, elle est de 90,2 % du PIB. Pendant la campagne présidentielle, les candidats promettaient de limiter cette dette à 87 ou 88 %. Ce niveau a été dépassé. Les dettes de la France posent problème quant à sa souveraineté. En effet, la France est totalement dépendante de ses capacités d'emprunt. Aujourd'hui, les taux d'emprunt sont très bas. Mais à l'avenir ? Si ces taux augmentent, la France ne pourra pas se sortir de la spirale des prêts.
D - Les erreurs passées
1 - Des prévisions de croissance irréalistes
Nicolas Sarkozy prévoyait une croissance, en 2012, de 0,7 %, lorsque François Hollande l'estimait à 0,5 %, et François Bayrou à 0,2 %. Elle a été quasi nulle. Pour 2014, et selon Nicolas Sarkozy et François Hollande, la croissance serait de 2 %. Pour François Bayrou, elle serait de 1,5 %. La Commission européenne l'évalue à 1,4 %. Or, ce sont sur ces prévisions de croissance que des embauches de fonctionnaires ont été effectuées, dont 60 000 dans l'enseignement, et que des investissements ont été opérés. Ses prévisions, beaucoup trop optimistes, creusent la dette encore un peu plus.
2 - Une maîtrise budgétaire insuffisante
Le déficit budgétaire a diminué de 0,5 % seulement, passant de 5,3 à 4,8 % en 2012, au lieu des 4,5 % initialement prévus. Cela ne permet pas de résoudre la question de la dette.
La pression fiscale a augmenté de 10 milliards d'euros dès juin 2012. Mais la dépense publique a augmenté aussi. En 2011, cette dernière s'est accrue de 1 %, alors que la croissance était de 1,7 %. En 2012, elle a augmenté d'autant, alors que la croissance était nulle. Les efforts de réduction de la dépense publique sont donc insuffisants. Naturellement, automatiquement, cette dépense augmente de 1,5 à 2 % par an, notamment à cause des retraites "papy-boom" et de l'assurance maladie, ainsi que des dépenses de chômage qui augmentent avec le nombre de personnes perdant leur emploi. De vrais efforts ont été réalisés sur les dépenses de fonctionnement, mais comme le mécanisme naturel est exponentiel, cela ne suffit pas.
En 2013, le déficit devrait baisser à 3,7 %. Mais cet objectif n'est pas réalisable, puisque la croissance sera nulle. Alors que la France annonce un déficit public de 3 % en 2014, la Commission l'évalue à 3,9 % du PIB. Il faudrait que la France fasse un nouvel effort de 20 milliards d'euros.
3 - Un manque de cohérence dans la politique fiscale des entreprises
La pression fiscale s'est accrue de 15 à 20 milliards d'euros. Or, le nouveau crédit d'impôt compétitivité et emploi coûtera à l'Etat 20 milliards d'euros ! Ces mesures sont incohérentes.
Le taux de marge des entreprises, celui qui leur permet d'investir, est en baisse, et a atteint 27,9 % de la valeur ajoutée. C'est le même niveau qu'en 1982 et 1983. Il est indispensable de rétablir cette marge des entreprises. En Allemagne, elle est passée de 30 à 40 % en dix ans. En France, elle est tombée de 32 à 27,9 %. Pour que les marges augmentent à nouveau, l'imposition doit être moins forte. Les investissements sont stables, à 20,1 % de valeur ajoutée, mais n'augmentent pas depuis la baisse constatée en 2009. Les investissements pratiqués par les seules entreprises ont baissé de 0,5 %.
Sans arrêt, les contribuables français reçoivent des annonces contradictoires. Des signaux incohérents sont envoyés, ce qui crée une complète incertitude fiscale. L'épargne a augmenté, passant de 16,1 à 16,8 %. La France a, ainsi, un taux d'épargne parmi les plus élevés en Europe. Et plus l'épargne augmente, plus la consommation baisse.
Le Gouvernement devrait envoyer un message clair aux Français, rassurer les ménages et les entreprises, en rétablissant la confiance et la visibilité budgétaire. Cela permettrait de garantir les taux d'emprunt acceptables pour l'Etat.
II - Risques
Les entreprises, dans un contexte fiscale en permanente mutation (malgré un calme relatif depuis quelques mois, les nombreuses lois de finances et loi de finances rectificatives ainsi que les annonces et les démentis fragilisent la confiance législative), doivent, tout d'abord, identifier les risques, afin de piloter la partie fiscale d'une manière proactive.
A - La déductibilité des intérêts
Aujourd'hui, quatre limites s'appliquent à la déductibilité des intérêts.
En premier lieu, les articles 39-1, 3° (N° Lexbase : L3894IAH) et 212-I (N° Lexbase : L5196IRU) du CGI prévoient l'application d'un taux maximum d'intérêt, calculé à partir de la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises, d'une durée initiale supérieure à deux ans (voir le BoFip - Impôts, BOI-BIC-CHG-50-50-30 N° Lexbase : X3909ALD).
En deuxième lieu, l'entreprise doit faire application des trois ratios utilisés en matière de sous-capitalisation (CGI, art. 212, II). Le montant le plus élevé de ces trois ratios sert de limite à la déductibilité des intérêts, si leur montant excède 150 000 euros. Un système de décote est mis en place, selon lequel 5 % des intérêts excessifs sont déduits au cours de chaque exercice suivant.
En troisième lieu, l'amendement "Carrez" limite la déductibilité des charges financières afférentes aux titres de participation (CGI, art. 209-IX N° Lexbase : L0159IWS).
En quatrième et dernier lieu, l'article 212 bis du CGI (N° Lexbase : L0040IWE) prévoit un plafond général de déductibilité des intérêts de trois millions d'euros. Au-dessus d'un tel montant, 15 % des intérêts excessifs sont réintégrés, ce pourcentage passant à 25 % à compter du 1er janvier 2014.
Un projet d'instruction est actuellement en consultation publique concernant l'ordre d'application de ces dispositifs (voir N° Lexbase : N6469BTR). Ainsi, en-dehors de tout groupe fiscalement intégré, il est fait application des dispositifs dans l'ordre ci-dessus choisi. En ce qui concerne les groupes entrant dans le champ de l'intégration fiscale, c'est le dispositif de sous-capitalisation qui s'applique en premier, puis l'amendement "Charasse" (CGI, art. 223 B, alinéa 7 N° Lexbase : L9519ITQ), et enfin le plafonnement général.
Chaque année, les entreprises et le groupe doivent établir un ratio d'endettement maximal pour chaque entité. En N-1, les dettes sont réparties selon les possibilités offertes par ces ratios. En N+1, la répartition est ajustée.
B - L'utilisation des déficits
Les déficits sont aujourd'hui limités en montant, en ce qui concerne le report en arrière et en avant, et en temps d'imputation, en ce qui concerne le seul report en arrière. En effet, le report en avant est possible mais limité à un million d'euros et 50 % du bénéfice réalisé dépassant ce million d'euros. En arrière, le report est limité à l'exercice précédent et est imputable dans la limite du montant le plus faible entre le bénéfice déclaré au titre de l'exercice précédent et un montant de 1 000 000 d'euros.
Dans un groupe intégré, il est nécessaire d'anticiper la répartition des déficits entre les entités, afin de ne pas dépasser les limites de montant susmentionnées, et de pouvoir imputer entièrement le déficit en arrière. La politique de prix de transfert du groupe tiendra compte de ce pilotage des déficits, par le biais d'une modification de la répartition des activités et de la prise en charge du risque.
Deux atténuations de cette sévérité concernant les déficits peuvent être soulignées : une entreprise qui produit des déficits à l'étranger peut les rapatrier en France, tant qu'elle n'exerce pas une activité à l'étranger ; une PME peut imputer sur son résultat en France les déficits de ses filiales à l'étranger pendant cinq années (CGI, art. 209 C N° Lexbase : L1116IE3). Ensuite, elle doit les reprendre progressivement. Ce dispositif accorde à la PME une avance de trésorerie qui peut être intéressante.
C - La cession de titres de participation
La quote-part pour frais et charges, à réintégrer au résultat fiscal en cas de cessions de titres de participation, passe de 10 à 12 %. De plus, elle est calculée à partir du montant brut de la plus-value de cession, et non sur son montant net, comme auparavant.
Dès lors, en cas de restructuration, il est conseillé aux entreprises de reconsidérer les régimes de faveur et les cessions d'actifs isolées. Par exemple, une entité française peut céder un actif à une entité étrangère, et supporter l'imposition de la quote-part, si l'entité étrangère peut amortir cet actif selon son droit national, alors qu'un tel amortissement n'est pas possible en France (notamment en ce qui concerne les incorporels). Il faut donc être encore plus vigilant lors de l'arbitrage opéré en cas de cessions.
D - La territorialité de l'IS
Le législateur a considérablement renforcé les dispositifs des articles 209 B (N° Lexbase : L9422IT7) et 238 A (N° Lexbase : L3230IGQ) du CGI. En effet, un renversement de la charge de la preuve a été opéré, selon lequel, désormais, pèse sur l'entreprise française une présomption simple d'évasion fiscale. Ainsi, les entreprises doivent fournir un effort toujours plus important en termes de documentation, afin de démontrer l'utilité économique ou logistique (en tout cas, autre que fiscale) d'une implantation dans un Etat ou territoire non coopératif.
Il est donc conseillé à toute entreprise traitant avec ces Etats, de préparer en amont des documents établissant l'absence d'abus comme motivation à une telle implantation. Ces informations doivent contenir un recensement des moyens implantés localement et une explication de tels choix, comme en matière de prix de transfert. En cas de difficulté, il convient de régulariser immédiatement les éventuels manquements.
E - La non-conformité des déclaration fiscales
L'article 1763, I du CGI (N° Lexbase : L0315IWL) prévoit l'application d'une amende de 5 % en cas d'oubli de dépôt d'une déclaration spéciale. Les déclarations visées sont les suivantes :
De plus, une amende égale à 5 % des résultats de la société scindée non imposés sanctionne le défaut de production ou l'inexactitude de l'état de situation de propriété des titres grevés d'un engagement de conservation de trois ans à la suite d'une scission (CGI, art. 54 septies, II). De même, une amende de 5 % du prix de revient des biens concernés s'applique en cas de défaut de production de la déclaration relative aux biens situés dans l'EEE et donnés en location par une société de personnes (CGI, art. 54 octies N° Lexbase : L3767HWG).
Cette amende n'est pas plafonnée et il n'est pas possible de régulariser la situation par une déclaration rectificative. Ce type de dispositif est "bête et méchant". En effet, ces déclarations sont déjà contenues dans la liasse obligatoire au regard de l'impôt sur les sociétés, il s'agit donc de déclaration spécialisées, qui recensent des données spécifiques déjà traitées par ailleurs, avec l'ensemble des données fiscales de la société. Et pourtant, l'administration a pris l'habitude d'appliquer cette amende presque automatiquement. Tout se passe comme si le service s'attachait plus à la forme qu'au fond. Certains redressements ne sont fondés que sur des mentions manquantes dans les factures comportant de la TVA, et sur des oublis de déclarations spécifiques. Ces manquements, auxquels il est facile de pallier en amont, sont irréparables en aval.
Il est donc judicieux d'opérer un recensement exhaustif des opérations pour lesquelles une déclaration est obligatoire. Attention notamment aux opérations ponctuelles, comme les fusions. Le suivi de mali technique est rarement effectué. Les conséquences financières sont pourtant importantes, et un simple oubli peut coûter cher. L'entreprise peut instaurer une procédure d'audit annuel et régulariser immédiatement les déclarations omises, avant même tout contrôle de l'administration.
F - L'obligation de présenter sa comptabilité sous forme dématérialisée
Depuis 2012, les contrôles fiscaux peuvent être opérés sous format dématérialisé. Ce choix de format incombait, jusqu'alors, aux entreprises. Mais, à compter du 1er janvier 2014, ce sera la norme. En effet, les entreprises seront obligées de procéder à leurs déclarations via des téléprocédures.
Le contrôle informatisé est large (pour plus d'informations, voir Risque fiscal et systèmes d'information : retours d'expérience et perspectives - Compte-rendu de la matinée organisée par Fidal le 26 février 2013, Lexbase Hebdo n° 521 du 27 mars 2013 - édition fiscale N° Lexbase : N6321BTB). Le principal problème rencontré par les entreprises tient à l'extraction des données demandées par l'administration fiscale. Ces dernières sont, la plupart du temps, sauvegardées, ce qui pose un problème de preuve, car les données sauvegardées peuvent être modifiées. Il est indispensable de mettre en place une procédure d'archivage des données, qui ne pourront, dès lors, plus être modifiées, et acquérront alors force probante.
Cette numérisation du contrôle fiscal tend vers son automatisation. Les jeunes contrôleurs sont formés à ces procédures, les contrôleurs déjà en service aussi. De plus, ils sont secondés par les BVCI (brigades de vérification des contrôles informatisés).
Il est donc conseillé aux entreprises de documenter numériquement chaque opération et d'archiver le tout. La coordination des départements comptable, fiscal et informatique doit être assurée. L'entreprise doit vérifier le contenu des clauses d'assistance en cas de contrôle fiscal dans les contrats de sous-traitance informatique. Enfin, les fiscalistes doivent être impliqués dans les paramétrages et dans la mise à jour des ERP. En effet, alors que les comptables sont souvent sollicités pour vérifier ces paramétrages, c'est rarement le cas pour les fiscalistes. Pourtant, les conséquences peuvent être désastreuses, car l'administration peut décider qu'il s'agit d'un cas d'opposition à contrôle fiscal, si l'entreprise est incapable d'extraire des données probantes.
G - La résidence fiscale des mandataires sociaux
Selon le BoFip - Impôt (BOI-IR-CHAMP-10 N° Lexbase : X5584ALE), les mandataires sociaux d'une société dont le siège social ou le siège de direction effective est situé en France, sont présumés exercer en France leur mandat. Concernant le critère du centre des intérêts économiques de la personne, pour les titulaires de mandats sociaux au sein de plusieurs sociétés dont les sièges sociaux ou de direction effective respectifs sont situés dans différents pays, le centre des intérêts économiques est recherché, selon les circonstances propres à chaque espèce, en tenant compte des liens entre les mandats sociaux exercés.
Cette analyse fonctionnelle par l'administration a son importance, puisqu'elle joue sur la localisation des sièges de sociétés. Il faut donc être vigilant.
III - Opportunités
A - L'intégration fiscale en matière de TVA
L'article 1693 ter du CGI (N° Lexbase : L1105IT4), qui met en place une intégration fiscale en matière de TVA, est très peu utilisé. Pourtant, ce dispositif peut apporter aux entreprises des économies de temps et d'argent. En effet, il est proposé à des entreprises liées par une détention de plus de 50 % du capital ou des droits de vote, qui donnent leur accord pour l'application de ce régime et optent pour lui (la condition de détention notamment diffère de celle usuellement pratiquée dans le cadre de l'intégration fiscale), de consolider leurs factures de TVA, afin de présenter à l'administration l'ensemble des comptes TVA de chaque entité, mais aussi, et surtout, un paiement par l'entité à la tête de cette organisation.
Ce dispositif, par ses conditions qui diffèrent de l'intégration fiscale, permet la création de sous-groupes d'intégration, dont le périmètre peut être facilement piloté, afin d'intégrer plus ou moins de sociétés détenant des crédits de TVA, et procéder à des compensations. Ce dispositif est donc intéressant et doit être étudié dans un groupe, ou même en-dehors.
B - La gestion fiscale informatisée
La gestion fiscale informatisée a pris son essor il y a quelques années. Au 1er janvier 2014, elle sera obligatoire pour toutes les entreprises, car l'administration opèrera des contrôles dématérialisés. Cette contrainte d'adaptation imposée aux entreprises peut devenir intéressante pour elles. En effet, l'informatisation va permettre l'automatisation de certaines données. Par exemple, pour les délais de déclaration, ou d'application d'un dispositif, une alerte peut être mise en place. De plus, un suivi automatique peut être effectué. En matière de TVA, la numérisation des factures servira à identifier plus rapidement, et avec une marge d'erreur plus faible, les factures sur lesquelles il manque une mention (pour rappel, chaque omission sur chaque facture est susceptible de faire l'objet d'une amende de 15 euros). Enfin, une telle transformation améliorera le contrôle interne.
C'est donc une étape qu'il ne faut pas voir uniquement comme une contrainte, mais aussi comme une opportunité pour l'entreprise de rendre plus efficace son suivi comptable et fiscal. Cette étape de numérisation des procédures ne doit pas être négligée !
C - Le crédit d'impôt compétitivité et emploi (CICE)
Le crédit d'impôt compétitivité et emploi est le dispositif sur lequel parie le Gouvernement pour relancer la compétitivité en France. Cette aide aux entreprises, représentant 20 milliards d'euros de dépenses pour l'Etat, consiste en un crédit d'impôt de 6 % (4 % à compter de 2014), assis sur les rémunérations n'excédant pas 2,5 fois le salaire minimum de croissance. Il est ouvert aux entreprises imposées d'après le régime du bénéfice réel (exceptionnellement, l'option pour ce régime est prorogée jusqu'au 1er juin 2013). Le montant du CICE est comptabilisé au crédit d'un sous-compte dédié du compte 64 - "charges de personnel".
Pour optimiser ce nouveau dispositif, il est notamment essentiel d'informer les fonctions ressources humaines des entreprises et du groupe. De plus, le champ d'application doit être étudié avec précision. Par exemple, il est intéressant de noter que ce crédit d'impôt ne s'applique pas aux gratifications des stagiaires mais il porte sur les rémunérations versées aux apprentis (voir Crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CICE) : la nouvelle arme de l'attractivité ?, Lexbase Hebdo n° 508 du 5 décembre 2012 - édition fiscale (N° Lexbase : N4812BTE).
D - Le crédit d'impôt innovation (CII)
Comment optimiser le crédit d'impôt innovation ? Les entreprises doivent identifier les dépenses susceptibles d'ouvrir droit à ce dispositif. En général, une entreprise qui effectue de la recherche se rend compte a posteriori qu'elle avait droit au crédit d'impôt. Elle peut réclamer son bénéfice sur les trois années passées, mais pas depuis l'origine de l'activité. Il faut donc être attentif au champ d'application de ces mesures de faveur, pour chacune des structures.
Pour plus d'informations sur ce point, voir Crédit d'impôt recherche : comment sécuriser sa déclaration ? - Compte rendu de la conférence du 28 mars 2013 du pôle de compétitivité France innovation, Lexbase Hebdo n° 522 du 3 avril 2013 - édition fiscale (N° Lexbase : N6448BTY).
E - Les prix de transfert
Depuis quelques années, l'administration est très vigilante par rapport aux prix de transfert. Il est essentiel pour les entreprises de constituer la documentation légale, et même si l'entreprise ne produit pas plus de 400 000 000 d'euros de chiffre d'affaires, elle a tout intérêt de respecter les prescriptions légales de l'article L. 13 AA du LPF (N° Lexbase : L3318IGY), car l'administration demande de toute façon les mêmes renseignements. La documentation sur les prix de transfert doit donc être constituée en amont avec précision et rigueur.
Dans un groupe, l'analyse fonctionnelle doit être privilégiée. La documentation doit comprendre des explications détaillées sur l'activité de chaque entité, et pourquoi telle activité est domiciliée dans telle structure. Une fois que cette photographie du groupe a été effectuée, il est possible d'arbitrer sur la domiciliation des activités qui ne sont pas essentiellement attachées à une entité particulière. Ce sera le cas, notamment, pour les incorporels.
Ce pilotage doit être repris dans la documentation des prix de transfert, et justifié. Cette documentation doit être mise à jour tous les ans.
F - La limitation du nombre d'entités juridiques
La multiplication des entités juridiques au sein d'un groupe pose le problème des "coquilles vides". Ces sociétés, sans substances et parfois même sans actifs, coûtent entre 5 000 et 15 000 euros par an. Il est donc utile de procéder à un audit des sociétés du groupe tous les trois ans environ.
Même si une société n'est pas une coquille vide, elle peut avoir une activité qui ne nécessite pas forcément un traitement dans une structure ad hoc. Dans les groupes, il est très facile de procéder à des transmissions universelles de patrimoine, afin de "départementaliser" certaines activités. Ce procédé a de multiples avantages : les comptes sont consolidés de facto, sans aucun traitement comptable ou fiscal, aucun capital social ne doit être constitué, les frais de gestion sont limités, les formalités juridiques simplifiées, etc..
G - Les outils de rémunération différée (stock-options et attributions gratuites d'actions)
Malgré l'augmentation de l'imposition sur les stock-options et les attributions gratuites d'actions, l'opportunité offerte par ce type de produit concerne le moment de l'imposition. En effet, la taxation intervient lors de la cession de ces produits, elle est donc décalée dans le temps.
De plus, l'utilisation des stock-options et des attributions gratuites d'actions permet de présenter des rémunérations nominales moins élevées.
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