[Brèves] Rescrit de l’administration fiscale pour le traitement fiscal de certaines aides versées dans le cadre de la crise sanitaire et de la hausse du prix de l'énergie

► L’administration fiscale a, dans un rescrit, apporté des précisions sur le traitement fiscal de certaines aides versées dans le cadre de la crise sanitaire et de la hausse du prix de l'énergie.

Question. Dans le cadre du plan de résilience économique et sociale mis en place à la suite de la hausse du prix des produits pétroliers résultant du contexte international, le Gouvernement a institué, par le décret n° 2022-423, du 25 mars 2022, relatif à l'aide exceptionnelle à l'acquisition de carburants N° Lexbase : L1389MCG, une aide exceptionnelle dont le montant est fixé à 0,15 euro/L pour les gazoles et essences, à 15 euros/MWh (PCS) pour les gaz naturels carburants et à 29,13 euros/100 kg net pour les gaz de pétrole liquéfiés carburants.

Cette aide est versée pour le compte de l'État par l’Agence de service et de paiement aux personnes qui fournissent ces carburants pour une distribution en France débutant, au choix de l'opérateur, entre le 27 mars 2022 et le 1^er avril 2022 et se terminant le 31 juillet 2022.

Quelles sont les règles applicables à cette aide en matière de taxe sur la valeur ajoutée ?

Réponse de l’administration fiscale [en ligne].

En métropole

Sont soumises à la TVA les livraisons de biens effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (CGI, art. 256 N° Lexbase : L5704MAI et 256 A N° Lexbase : L3557IAY).

Conformément à l'article 266 du CGI N° Lexbase : L7023LZ7, une somme, quelle que soit sa qualification, doit être soumise à la TVA dès lors qu’elle peut s’analyser, soit comme la contrepartie d’une livraison de biens ou d’une prestation de services individualisée rendue au profit de la partie versante, soit comme le complément de prix d’une opération imposable au bénéfice d’une personne autre que la partie versante (subvention « de complément de prix ») (BOI-TVA-BASE-10-10-10 N° Lexbase : X9358AL8).

Le caractère de complément de prix (XII-A-2-a § 360 et suivants du BOI-TVA-BASE-10-10-10), par suite taxable à la TVA, d’une subvention ne peut être établi que si l’examen détaillé de ses modalités de versement et des circonstances qui sont à l’origine de son versement fait apparaître de manière non équivoque une relation entre la décision de la partie versante d’octroyer la subvention et la diminution des prix pratiqués par le bénéficiaire vis-à-vis de sa clientèle (CJUE, 22 novembre 2001, aff. C-184/00, Office des produits wallons ASBL c/ État belge N° Lexbase : A5858AXA : le prix du service doit être déterminé, quant à son principe, au plus tard au moment où intervient le fait générateur et déterminable, et il doit être fixé de telle façon qu’il diminue à proportion de la subvention accordée).

En revanche, les subventions dont le versement ne présente pas un lien direct et immédiat avec le prix d’une livraison de biens ou d’une prestation de services ne doivent pas être soumises à la TVA, même si elles participent indirectement à la formation du prix. Ainsi, le seul fait qu’une subvention ait une influence sur le prix des biens livrés ou des services fournis par l’organisme subventionné ne suffit pas à rendre cette subvention imposable (XII-A-2-b § 410 du BOI-TVA-BASE-10-10-10).

De même, le fait qu’une subvention soit proportionnelle aux volumes de ventes ou à la valeur des ventes est, à lui seul, insuffisant.

Au cas particulier, d’une part, l’assujetti auquel l’aide est versée (l’opérateur effectuant la mise à la consommation) n’effectue aucune opération imposable au profit de la partie versante (l’État). D’autre part, l’octroi de l’aide n’étant pas subordonné aux niveaux de prix des opérations pratiquées par son bénéficiaire, celle-ci n’entretient pas un lien direct et immédiat avec ces opérations au sens des principes rappelés précédemment. La circonstance que, compte tenu de la situation concurrentielle et des engagements souscrits par ailleurs par les associations professionnelles et certains bénéficiaires (« Charte d’engagement » de bonnes pratiques associant l’État et les professionnels du secteur, signée le 25 mars 2022), le dispositif d’aide aura une incidence sur le niveau des prix de vente pratiqués par les intermédiaires et détaillants jusqu’au stade du consommateur final n’est pas de nature à remettre en cause ce constat ; notamment, elle ne conduit pas à considérer que, pour les besoins de la TVA, le versement de l’aide serait, pour chaque opération réalisée par chaque bénéficiaire, juridiquement subordonné à une répercussion dans les prix pratiqués.

Par suite, cette aide ne constitue pas une subvention venant compléter le prix des opérations imposables de son bénéficiaire. Aussi, elle n'est pas soumise à la TVA pour les carburants livrés en métropole.

Les livraisons de carburant effectuées par le bénéficiaire de l’aide, ainsi que par les grossistes ou distributeurs intervenant en aval du circuit économique, sont soumises à la TVA dans les conditions de droit commun, l’assiette de la taxe étant dès lors constituée par le seul prix reçu ou à recevoir du destinataire de la livraison.

Conséquences sur les règles de facturation

Les règles de facturation sont harmonisées au niveau européen concernant les opérations entre personnes assujetties à la TVA ainsi que les opérations des assujettis à destination des personnes morales non assujetties par la directive TVA. En revanche, les documents délivrés à l’occasion d’autres opérations, notamment les livraisons de carburants à des personnes non assujetties à la TVA, ne sont soumis à aucune règle au titre de la TVA, quelle que soit la dénomination retenue par le droit national ou les parties pour ces derniers (notes, factures, etc.).

Le placement hors du champ de la TVA de l’aide a pour conséquence que cette dernière ne peut pas figurer sur la facture en tant qu’un élément du prix de vente acquitté par l’État en lieu et place des acquéreurs. En revanche, les règles fiscales ne s’opposent pas à ce que la facture établie par le bénéficiaire de l’aide à l’occasion de la vente du carburant comporte certains éléments, comme le prévoit le décret n° 2022-423, du 25 mars 2022, notamment :

• une mention à titre informatif de l’existence d’une aide de l’État incorporée dans le prix de vente et de son montant comme élément constitutif du prix contractuellement décidé par le bénéficiaire et ses cocontractants ;
• une réduction commerciale d’un montant qui soit égal ou supérieur à celui de l’aide versée et qui soit motivée par cette dernière, en particulier afin d’honorer les engagements de la charte signée le 25 mars 2022.

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