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Aux termes d'un arrêt rendu le 10 avril 2013, la Chambre criminelle de la Cour de cassation retient que la rétention douanière sans information de la prévenue sur son droit à garder le silence et de se faire assister d'un avocat n'affecte pas la validité du procès-verbal de saisie de sommes retrouvées dans le sac à main de la prévenue, et la condamnation de cette dernière et de son époux sur cette pièce (Cass. crim., 10 avril 2013, n° 11-88.589, FS-P+B N° Lexbase : A0868KC7). En l'espèce, les agents des douanes ont procédé, sur une autoroute, au contrôle d'une automobile immatriculée en Belgique, de son conducteur, et de sa passagère, dans le sac à main de laquelle ils ont découvert une somme de 500 000 francs (76 224,50 euros), qui n'avait pas été déclarée et qu'ils ont saisie. Les époux ont alors été invités à suivre les agents des douanes jusqu'au siège de la brigade de recherche régionale de Dunkerque, où un procès-verbal de saisie relatant l'ensemble des opérations et consignant les déclarations de l'épouse a été établi et signé. Selon ce dernier, l'épouse a reconnu, pendant son audition dans les locaux de la brigade, avoir transféré à cinq reprises et sans la déclarer une somme de 500 000 francs entre la France et la Belgique, au cours de l'année. Les époux ont été poursuivis à la fois pour le transfert de capitaux découvert par les douanes et pour les transferts antérieurs. La Cour de cassation relève que l'irrégularité d'une rétention douanière n'a pas pour effet de rendre nul le procès-verbal de saisie établi à cette occasion. En effet, l'épouse a été entendue alors qu'elle n'a pas été informée de son droit de se faire assister par un avocat. Cette circonstance, qui rend irrégulière la rétention, n'affecte pas le procès-verbal de saisie des sommes trouvées par les douanes. De plus, les citations à comparaître devant les premiers juges sont valables, répondant aux prescriptions de l'article 565 du Code de procédure pénale (N° Lexbase : L4420AZQ). En outre, les faits qui sont reprochés au couple ont été correctement qualifiés de transfert de capitaux sans déclaration, l'époux en qualité d'intéressé à la fraude, puisque le transfert s'est effectué sans l'intermédiaire d'un établissement de crédit ou d'un organisme mentionné à l'article L. 518-1 du Code monétaire et financier (N° Lexbase : L0614IH9), dont l'intervention est obligatoire. Le juge a pu légalement condamner solidairement les époux au paiement d'une amende douanière représentant un quart des sommes transférées, en application de l'article 465 du Code des douanes (N° Lexbase : L3359IRT). Enfin, les manquements constatés lors de la rétention douanière de l'épouse ont donné lieu à l'annulation des infractions passées et non observées par les douanes lors du contrôle. En effet, le procès-verbal de saisie est suffisant à condamner le couple pour ce transfert constaté en flagrant délit.

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Retrouvez, selon le fonds de concours, une sélection des arrêts inédits rendus par le Conseil d'Etat et la Cour de cassation, les plus pertinents, classés par thème. I - Fiscal général

II - Fiscalité des entreprises

III - Fiscalité des particuliers

• En cas de reprise d'activité, par le biais d'une cession de parts suivie, un an plus tard, d'une rétrocession, le déficit de la société dont les parts ont été cédées ne peut s'imputer sur le revenu global de son associé

- CE 9° et 10° s-s-r., 8 avril 2013, n° 346685, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A7200KBB) : un contribuable a cédé à une SA les parts d'une EURL ayant pour objet social la détention de parts de sociétés en participation (SEP) exploitant des investissements hôteliers en Guadeloupe. La SA lui a, un an plus tard, rétrocédé les parts. Le Conseil d'Etat rappelle que, constitue une reprise d'activité, au sens de l'article 156 du CGI (N° Lexbase : L1164ITB), l'acquisition ou la souscription par le contribuable ou l'un des membres de son foyer fiscal de parts d'une entreprise soumise au régime fiscal des sociétés de personnes exploitant une activité industrielle ou commerciale. Par conséquent, les déficits provenant de l'activité commerciale exercée par l'EURL à travers les SEP dont elle détenait des parts proviennent d'une activité reprise par les contribuables. Ces déficits ne peuvent pas s'imputer sur leur revenu global, peu importe que l'EURL aurait elle-même détenu les parts des SEP depuis la création de l'activité et que le contribuable aurait détenu une participation majoritaire dans la SA .

IV - Fiscalité financière

V - Fiscalité immobilière

VI - Fiscalité internationale

VII - Impôts locaux

VIII - Procédures fiscales

• Le délai de prescription de l'action en recouvrement est suspendu, à compter de l'acceptation, par l'administration, des garanties proposées par le contribuable, jusqu'à la date de rejet de la demande en décharge des impositions par le juge

- CE 9° et 10° s-s-r., 8 avril 2013, n° 346001, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A7199KBA) : en l'espèce, un contribuable a subi une vérification de comptabilité à la suite de laquelle il a été mis en redressement. L'administration lui a demandé de constituer des garanties, et le contribuable a placé une hypothèque sur un bien immobilier et a versé, chaque mois, une certaine somme à l'Etat. Il conteste le redressement devant le juge, qui donne raison à l'administration, près de quatorze ans après les exercices vérifiés. L'administration émet des avis à tiers détenteur, dont le contribuable conteste la validité, invoquant la prescription de l'action. Le Conseil d'Etat rappelle que, lorsque le redevable a assorti sa réclamation d'une demande de sursis de paiement et qu'il n'a pas déféré à la demande du comptable de constituer des garanties dans le délai de quinze jours fixé par l'article R. 277-1 du LPF (N° Lexbase : L2400AEM), le délai de prescription de l'action en recouvrement, qui avait été suspendu à compter de la réception, par l'administration, de sa demande de sursis de paiement, recommence à courir à l'expiration du délai imparti au contribuable pour constituer des garanties. Dès lors, le délai de prescription de l'action en recouvrement des impositions n'a pas été suspendu à la date de réception, par l'administration, de sa réclamation préalable assortie d'une demande de sursis de paiement, jusqu'au jugement du tribunal administratif, mais jusqu'à la fin du délai de constitution des garanties. Toutefois, l'acceptation, par l'administration, de l'échéancier de paiement proposé par le contribuable a eu pour effet d'interrompre le cours de la prescription en ce qui concerne le recouvrement de cette somme. De plus, en inscrivant son hypothèque légale sur le bien immobilier, l'administration doit être regardée comme ayant accepté, à cette date, la garantie proposée par le contribuable et comme lui ayant accordé le bénéfice du sursis de paiement. Ainsi, le délai de prescription de l'action en recouvrement s'est trouvé interrompu en ce qui concerne le recouvrement du surplus des impositions jusqu'à la date à laquelle le tribunal administratif a rejeté sa demande de décharge. Le délai n'était donc pas expiré à la date du commandement de payer .

X - TVA

• Exonération de TVA en faveur des associations : dès lors que l'association concurrence le marché selon des modalités analogues aux entreprises en place, l'exonération ne s'applique pas, peu importe que la gestion soit désintéressée

- CE 9° et 10° s-s-r., 8 avril 2013, n° 349662, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A7204KBG) : le 1° du 7 de l'article 261 du CGI (N° Lexbase : L0402IWS) prévoit que les associations rendant, sans but lucratif et au moyen d'une gestion désintéressée, au profit de leurs seuls membres des services de caractère social, éducatif, culturel ou sportif, sont exonérées de TVA. Or, les services fournis par l'association en l'espèce étaient rendus à d'autres personnes que ses membres ou leurs ayants-droit. De plus, les ressources de l'association provenaient de façon prépondérante de l'ouverture d'une "bodega" concurrençant le secteur marchand selon des modalités de gestion analogues. Dès lors, l'association ne peut bénéficier de l'exonération de TVA, sans que le juge ait à examiner son caractère lucratif ou non. En effet, dans le cas où l'association intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, l'exonération de TVA ne lui est acquise que si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et à tout le moins des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'elle offre .

XI - Taxes diverses et taxes parafiscales

XII - Droits de douane

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Retrouvez, chaque semaine, un panorama de la doctrine administrative publiée sous forme d'actualisations du Bulletin officiel des finances publiques-impôts, classées par thème. I - Fiscal général

II - Fiscalité des entreprises

• Commentaires de l'administration relatifs à la prorogation de la contribution exceptionnelle sur l'IS

- Actualité du 9 avril 2013 : l'administration publie ses commentaires sur la prorogation de la contribution exceptionnelle sur l'impôt sur les sociétés par l'article 30 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012, de finances pour 2013 (N° Lexbase : L7971IUR), qui s'applique aux résultats imposables des exercices clos jusqu'au 30 décembre 2015. Elle rappelle que cette contribution donne désormais lieu à un versement anticipé qui doit être effectué à la date prévue pour le paiement du dernier acompte d'impôt sur les sociétés (voir le BoFip - Impôts, BOI-IS-AUT-20 N° Lexbase : X4481ALK) .

• Commentaires de l'administration relatifs à la contribution additionnelle à l'IS au titre des montants distribués

- Actualité du 10 avril 2013 : l'administration commente la contribution additionnelle à l'IS au titre des montants distribués, mise en place à compter du 17 août 2012, égale à 3 % des montants distribués. Elle ajoute que les montants distribués par les sociétés ayant opté pour le régime prévu à l'article 208 C du CGI (N° Lexbase : L0462IHL) (sociétés d'investissements immobiliers cotées et certaines sociétés ayant un objet identique) pour satisfaire à leurs obligations de distribution mentionnées aux deuxième à quatrième alinéas du II de l'article 208 C du CGI et dont la mise en paiement intervient entre le 1er janvier et le 31 décembre 2013 sont exonérés de cette contribution additionnelle (voir le BoFip - Impôts, BOI-IS-AUT-10 N° Lexbase : X5665ALE) .

• Commentaires de l'administration relatifs au report en avant des déficits

- Actualité du 10 avril 2013 : l'administration reprend ses commentaires relatifs au traitement des reports en avant des déficits. En application du troisième alinéa du I de l'article 209 du CGI (N° Lexbase : L0159IWS), l'imputation des déficits antérieurs sur le bénéfice constaté au titre d'un exercice n'est possible qu'à hauteur d'un plafond égal à 1 000 000 d'euros, majoré d'un montant égal à un pourcentage du bénéfice imposable de l'exercice excédant cette première limite. Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2012, ce pourcentage est ramené de 60 % à 50 %. Par ailleurs, pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2012, les sociétés bénéficiaires d'abandons de créances consentis en application d'un accord constaté ou homologué dans les conditions prévues à l'article L. 611-8 du Code de commerce (N° Lexbase : L3238ICW) ou dans le cadre d'une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire ouverte à leur nom peuvent majorer du montant de cet abandon, la limite de 1 000 000 d'euros (voir le BoFip - Impôts, BOI-IS-DEF-10 N° Lexbase : X8691ALH) .

III - Fiscalité des particuliers

IV - Fiscalité financière

V - Fiscalité immobilière

VI - Fiscalité internationale

VII - Impôts locaux

VIII - Procédures fiscales

IX - Recouvrement de l'impôt

X - TVA

• L'opérateur de communications électroniques collecte la TVA auprès des téléboutiques, sur les minutes téléphoniques vendues

- Actualité du 9 avril 2013 : l'administration précise que les sommes acquittées par une téléboutique au titre de l'acquisition de minutes téléphoniques auprès d'un opérateur de communications électroniques sont soumises à la taxe prévue à l'article 302 bis KH du CGI (N° Lexbase : L0689IP9). Partant, la TVA grevant la vente de minutes téléphoniques à une téléboutique demeure collectée par l'opérateur de communications électroniques (voir le BoFip - Impôts, BOI-TVA-DECLA-10-10-20 N° Lexbase : X5537ALN) .

XI - Taxes diverses et taxes parafiscales

XII - Droits de douane

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- Décret n° 2013-296 du 9 avril 2013, portant publication de l'Accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume des Pays-Bas pour ce qui est d'Aruba relatif à l'échange de renseignements en matière fiscale, signé à La Haye le 14 novembre 2011 (N° Lexbase : L5993IWU) (cf. l’Ouvrage "Conventions fiscales internationales" N° Lexbase : E2279EY3) ;
- Arrêté du 5 février 2013, homologuant la téléprocédure de déclaration et de règlement de la contribution sociale de solidarité des sociétés et de la contribution additionnelle (N° Lexbase : L6070IWQ).

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Le Gouvernement a présenté, en conseil des ministres du 10 avril 2013, une communication relative au renforcement des moyens de lutte contre la grande délinquance économique et financière et les paradis fiscaux. L'effort portera, en premier lieu, sur les effectifs. De plus, un parquet spécialisé ayant une compétence nationale sur les affaires de grande corruption et de grande fraude fiscale sera institué. Le Gouvernement prévoit la création d'un office central de lutte contre la fraude et la corruption au sein de la direction centrale de la police judiciaire, qui reprendra les compétences de la division nationale des infractions financières et fiscales (DNIFF), et sera renforcé par des personnels du ministère des Finances (effectifs DGFIP renforcés, DGCCRF, et Douane). Les techniques spéciales d'enquête seront étendues à la lutte contre les fraudes fiscales les plus complexes et leur blanchiment, sur le modèle des dispositions prévues en matière de criminalité organisée. Enfin, les sanctions pénales en matière de fraude fiscale seront renforcées pour les infractions les plus lourdes. Une inéligibilité de dix ans, ou définitive avec possibilité de relèvement, pourra être prononcée pour les élus condamnés pour fraude fiscale ou corruption. Le Gouvernement annonce aussi son opposition à la proposition de loi organisant une amnistie au bénéfice des "exilés fiscaux" présentée à l'Assemblée nationale (lire N° Lexbase : N6463BTK). A l'inverse, il proposera de modifier les règles de prescription en matière pénale pour les infractions les plus graves. Pour lutter contre l'évasion fiscale des entreprises, un projet de texte prévoira une obligation, pesant sur les banques françaises, de publication annuelle de la liste de toutes leurs filiales, partout dans le monde, et pays par pays, de leurs activité et de certains chiffres (chiffre d'affaires, effectifs, résultats, impôts et aides publiques). La liste des paradis fiscaux fixée chaque année sera revue, avec prise en compte des réalités de mise en oeuvre des conventions d'échange d'information. L'échange automatique d'information doit devenir la règle, pour l'ensemble des éléments de revenu et de patrimoine, afin de mettre fin au secret bancaire et à la dissimulation des avoirs. Avec l'Allemagne, la Grande-Bretagne, l'Italie et l'Espagne, la France demande d'ores et déjà que tous les pays de l'Union européenne pratiquent l'échange automatique d'informations, et qu'il en soit de même pour les Etats tiers, notamment la Suisse. Des initiatives seront également prises pour réviser la Directive "anti-blanchiment" (Directive (CE) 2005/60 du Parlement européen et du Conseil du 26 octobre 2005 N° Lexbase : L3529HD3), et faire progresser la transparence des personnes morales, ainsi que des entités juridiques telles que les trusts. Les projets de loi seront présentés au conseil des ministres du 24 avril 2013.

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Le 9 avril 2013, le cabinet Fidal a invité les professionnels du droit à la Maison des Arts & Métiers, autour du thème de la déductibilité des charges financières. Patrice Graillat, Arnaud Jamin et Mikaël Maheust, avocats associés, Fidal, sont revenus sur les raisons de l'édification de ce millefeuille. La crise qui dure depuis 2008 est, en premier lieu, une crise de recette d'Etat. Les Etats ne peuvent plus supporter aussi facilement qu'auparavant les diminutions artificielles d'assiette de l'IS. Les entreprises subissent donc un accroissement des contrôles de l'administration fiscale. Avant, elles pilotaient facilement les dettes et les déficits, afin de diminuer, artificiellement (mais légalement) le résultat imposable.

De plus, la révélation de la différence de taux effectif d'imposition entre les grandes entreprises et les PME a poussé à la lutte contre ces méthodes de pilotage, afin de ménager la justice fiscale. Ces différences sont dues à l'utilisation de l'endettement par les grandes entreprises, qui y ont recours beaucoup plus facilement que les PME, notamment au sein de groupes fiscalement intégrés.

Enfin, un troisième facteur a joué dans la volonté politique de diminuer les dispositifs de déduction des intérêts, et des charges financières, plus largement : le rapprochement franco-allemand. En effet, dans le cadre du projet "ACCIS" (lire Proposition de Directive relative à l'ACCIS : la consolidation des résultats fiscaux au niveau communautaire est-elle réalisable ? - Questions à Delphine de Drouâs, regional tax operations Manager au sein de la société IBM, Lexbase Hebdo n° 438 du 4 mai 2011 - édition fiscale N° Lexbase : N1363BSB), la France et l'Allemagne ont souhaité opérer quelques rapprochements législatifs en matière fiscale. Le 16 août 2011, l'Etat français signe un accord politique en ce sens avec l'Etat allemand (lire Convergence fiscale France/Allemagne - quelles opportunités pour les entreprises ?, Lexbase Hebdo n° 478 du 21 mars 2012 - édition fiscale N° Lexbase : N0728BT7). L'alignement commence à être effectif, mais de manière très imparfaite. La loi de finances pour 2013 (loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 N° Lexbase : L7971IUR) a adopté un dispositif de plafonnement général des intérêts. Cette mesure vient d'Allemagne. Toutefois, elle n'est pas complètement identique au régime allemand. En effet, en Allemagne, la déductibilité des intérêts est limitée au taux pratiqué par le marché. De plus, un plafond de déduction s'applique ; il est égal au montant des intérêts reçus, auxquels l'entreprise ajoute 30 % de son résultat imposable. L'excédent est reportable sur les cinq années suivantes. Enfin, la loi allemande prévoit une clause de sauvegarde, selon laquelle aucun intérêt n'est réintégré si le montant total des intérêts est inférieur à trois millions d'euros. En outre, ces règles ne s'appliquent pas aux sociétés qui ne font pas partie d'un groupe fiscalement intégré. Enfin, il n'y a pas réintégration partielle des intérêts si, dans un groupe, la société a un ratio capital/total bilan inférieur au ratio du groupe.

Outre ces raisons conjoncturelles motivant le nouveau traitement des intérêts, il existe des raisons structurelles. Il s'agit de la différence de traitement des dividendes par rapport aux intérêts. En effet, il existe une asymétrie au niveau de l'entreprise et des investisseurs. Ainsi, alors que la déduction des intérêts est (était) totale, les dividendes ne constituent pas des charges pour l'entreprise. D'un autre côté, les intérêts reçus sont totalement imposables, alors qu'ils ne le sont qu'en partie dans le sein des associés. Ces deux règles expliquent pourquoi les entreprises ont eu beaucoup plus facilement recours au financement externe. Pourtant, cette dichotomie ne correspond plus au monde des affaires, qui a recours à une analyse de plus en plus fonctionnelle. Les créanciers et les associés supportent tous deux le risque de l'entreprise. Cela explique, notamment, la création d'instruments financiers hybrides.

La règle fiscale devrait être neutre et ne pas appliquer un traitement fiscal différent selon que le capital est apporté, mis en réserve ou prêté. Aujourd'hui, la fiscalité influence le système de financement des entreprises. Aucun pays n'a encore traité ce problème à la source. Or, ce système ne favorise pas la sécurité juridique, puisque la France a mis en place son huitième dispositif de limitation de la déduction des intérêts cette année.

Quelles sont les solutions globales qui pourraient s'appliquer ? En Allemagne, dont le système a été repris par la France, le régime de non-déductibilité des dividendes a été partiellement étendu aux intérêts. Cette solution est imparfaite. De plus, elle devait s'accompagner d'une diminution de l'assiette de l'IS, en contrepartie, mais cette dernière ne semble pas à l'ordre du jour. En Belgique, en Italie et au Brésil, il est fait appel à une fiction fiscale, l'"intérêt notionnel". Il s'agit d'un intérêt fiscalement déductible, qui correspond aux capitaux propres de l'entreprise. Il n'est pas possible de déduire plus que son montant. Mais cela revient à imposer des profits théoriques. Or, l'expérience montre que ces profits théoriques (les intérêts non déductibles) proviennent d'opérations sur les actifs incorporels. Ainsi, ces dernières sont découragées. D'autres idées ont été mises en avant, par exemple, la limitation de la déductibilité au prorata de la part des titres dont les revenus sont exonérés en application du régime mère/fille. Ce système propose de créer un lien entre un produit exonéré et une non-déductibilité. Ou encore, le système prévu par le projet "ACCIS" n'applique pas de mécanisme anti-sous-capitalisation, et permet une déduction totale à partir du moment où les intérêts versés sont reçus par une entreprise située dans un Etat dont le taux d'imposition n'est pas inférieur à 40 % de la moyenne des taux d'IS en Union européenne. Enfin, la dernière idée émergée vise à combiner la non-déductibilité partielle des intérêts et une approche fondée sur le taux d'intérêt notionnel.

Malgré ces propositions, la plupart des Etats n'a pas réglé le fond du problème avec une vue d'ensemble suffisante.

• Le nouveau régime français de déductibilité des charges financières

D'après les observateurs, le régime français de déductibilité des intérêts serait l'un des plus favorables de l'Union européenne. La France a réagi, en instituant, par le biais de la loi de finances initiale pour 2013, deux nouveaux textes.

Les textes applicables en la matière sont les suivants :
- CGI, art. 39, I, 3° (N° Lexbase : L3894IAH). Ce dispositif, le plus ancien créé dans le CGI, prévoit que les intérêts stipulés ne doivent pas excéder un taux limite, dont le taux était, fin 2012, de 3,39 % ;
- CGI, art. 209, IX (N° Lexbase : L0159IWS). Le dispositif "Carrez" prévoit une réintégration d'une quote-part des intérêts en cas d'acquisition de titres d'une société étrangère par une société française, sur ordre d'une autre société étrangère. Cette règle tente de mettre fin à l'utilisation des sociétés françaises comme véhicule d'investissement ;
- CGI, art. 212, I (N° Lexbase : L5196IRU). Cette disposition institue un taux limite des intérêts versés entre sociétés liées ;
- CGI, art. 212, II. Le dispositif de sous-capitalisation, avec ses trois ratios, s'applique depuis le 31 décembre 2010 aux intérêts rémunérant des prêts effectués ou garantis par des entreprises liées ;
- CGI, art. 212 bis (nouveau) (N° Lexbase : L0040IWE). Cet article crée une limitation globale des intérêts dans les sociétés qui ne font pas partie d'une intégration fiscale. Ainsi, si la somme des intérêts à déduire dépasse trois millions d'euros, 15 % de leur montant est réintégré au résultat imposable de la société débitrice. A partir de 2014, ce pourcentage est augmenté à 25 % ;
- CGI, art. 223 B bis (nouveau) (N° Lexbase : L0041IWG). La limitation globale des intérêts s'applique aussi aux sociétés faisant partie d'une intégration fiscale. Le seuil des trois millions d'euros s'apprécie au niveau du groupe.
- CGI, art. 223 B, alinéa 7 (N° Lexbase : L9519ITQ). L'amendement "Charasse" s'applique en cas de rachat par soi-même de titres, permettant à une société cible d'intégrer un groupe fiscalement intégré ;
- CGI, art. 223 B, alinéas 14 à 19. Le dispositif de sous-capitalisation est applicable dans les groupes soumis à intégration fiscale.

Le terme de "charges financières" est plus large que les seuls "intérêts", puisqu'il englobe les pertes de change, certains loyers, etc.. Une référence est faite aux comptes 66 du PCG.

Focus sur l'amendement "Carrez"

Une instruction fiscale du 30 novembre 2012 précise le nouveau dispositif "Carrez" (CGI, art. 209, IX ; lire N° Lexbase : N4778BT7 ; voir le BoFip - Impôts N° Lexbase : X0061AM9). Une société française soumise à l'IS, ou tout établissement stable d'une société étrangère, précise l'administration, doit dorénavant prouver qu'il est le centre de décision autonome à l'origine duquel l'acquisition des titres d'une société étrangère a été actée. La preuve se fait par tout moyen. La société doit donc prouver que la décision vient bien d'elle-même, et aussi qu'elle a tout pouvoir sur les titres. Concernant cette dernière preuve, l'instruction précise que les conventions d'inaliénabilité conclues avec les banques ne prouvent pas le contraire. Quid des pactes d'actionnaires ?

Lorsque le niveau de participation acquis permet le contrôle de la société étrangère, il est nécessaire de démontrer que la société française détentrice des titres est bien celle qui contrôle la filiale. Attention, cette notion de contrôle est indépendante de celle donnée par l'article L. 223-3 du Code de commerce (N° Lexbase : L3174DY9), lequel prévoit que le contrôle est acquis lorsqu'une entité détient 40 % des titres d'une autre.

Les sociétés françaises doivent donc établir une véritable documentation visant à démontrer qu'elles sont le centre de décision autonome.

Trois exceptions sont prévues. Ainsi, il n'est pas nécessaire d'apporter ces preuves lorsque :
- le montant total de la participation n'excède pas un million d'euros ;
- le financement ne s'est pas opéré via un emprunt souscrit par la société ou une autre société du groupe (il est cependant très difficile de démontrer que, sur la totalité des emprunts souscrits par une société, aucun des montants prêtés n'a été affecté à l'acquisition des titres) ;
- le ratio d'endettement consolidé est supérieur au ratio individuel.

Si la société française ne parvient pas à démontrer qu'elle est le centre de décision autonome, un dispositif proche de celui de l'amendement "Charasse" s'applique : une quote-part de la dette financière est non-déductible sur neuf ans, ou plutôt sur l'exercice N et les huit exercices suivants. Cela signifie que, pour les titres acquis entre le 1er janvier 2005 et le 1er janvier 2012, et alors même que le dispositif n'avait pas été adopté, les sociétés françaises doivent apporter la démonstration qu'elles constituent un centre de décision autonome, sur les acquisitions opérées les huit années précédentes, dans la limite des deux dates susmentionnées.

Focus sur la limitation générale de déductibilité des charges financières

Les deux nouveaux articles intégrés par la loi de finances pour 2013, c'est-à-dire les articles 212 bis et 223 B bis du CGI s'appliquent à toute société soumise à l'IS et à toute société de personne pour la quote-part des revenus distribués à des associés soumis à l'IS. L'article 212 bis du CGI concerne les sociétés hors intégration fiscale, l'article 223 B bis du CGI les sociétés fiscalement intégrées.

Les charges financières dont la déductibilité est globalement limitée sont les charges nettes, c'est-à-dire les charges brutes auxquelles sont ajoutés les produits bruts. La définition de ces notions s'effectue par renvoi au PCG (comptes 66 pour les charges, comptes 76 pour les produits).

Le projet d'instruction (voir N° Lexbase : N6469BTR), aujourd'hui soumis à consultation publique, précise les charges et les produits pris en compte. Les charges concernées ne sont pas limitées aux seuls apports de fonds consentis à l'entreprise, mais correspondent à toute créance rémunérée par des intérêts ou assimilés. Sont toutefois exclues, les prestations annexes à la mise à disposition des sommes. Les charges nettes sur cession de valeurs mobilières, les escomptes commerciaux, les pertes de change sur créance liées à des participations et les pertes de change déliées des participations n'entrent pas dans le champ des charges concernées par le dispositif. Les charges auxquelles le dispositif est applicable sont celles comprises dans les sous-comptes 661 à 668, à l'exclusion des sous-comptes 664 à 667. Pour les produits, il s'agit de l'ensemble des intérêts ou assimilés rémunérant des sommes laissées à la disposition de l'entreprise. Les dividendes, quel que soit leur traitement comptable, les escomptes commerciaux et les pertes de change sont exclus. Au niveau comptable, les produits à prendre en compte sont ceux des sous-comptes 761 à 768, à l'exclusion des sous-comptes 764 à 767, ainsi que le sous-compte 7621.

Trois cas particuliers doivent être soulignés : le crédit-bail, la location avec option d'achat et la location de biens mobiliers entre entreprises liées. La charge financière se calcule ainsi : loyer - amortissement linéaire (ou financier dans certains cas) - frais et prestations accessoires. Cette formule de calcul s'applique chez le locataire (pour la charge) et chez le bailleur (pour le produit).

Le dispositif de limitation générale de la déductibilité des intérêts prévoit que 15 % des intérêts doivent être réintégrés au résultat imposable de l'entreprise, si leur montant total dépasse trois millions d'euros. A partir du 1er janvier 2014, ce pourcentage passe à 25 %. L'administration précise qu'il n'est pas tenu compte des régimes de limitation des articles 212 et 209, IX du CGI pour le calcul de ce montant.

Concernant l'ordre d'application des régimes, l'intention du législateur est d'appliquer, en premier lieu, les dispositifs les plus spécifiques. Dans le projet d'instruction de l'administration, l'ordre d'application est le suivant :

• CGI, art. 39, 1, 3° et 212, I (taux limite des intérêts) ;
• CGI, art. 212, II (sous-capitalisation) ;
• CGI, art. 209, IX (amendement "Carrez") ;
• CGI, art. 212 bis (limitation générale).

L'article 223 B bis du CGI prévoit l'application du régime de limitation générale de la déductibilité des intérêts au sein des groupes de sociétés. Lors de la détermination du résultat individuel, il est fait application de l'article 212 bis. Ensuite, il est fait masse des charges financières nettes ainsi calculées, afin de déterminer l'assiette de réintégration forfaitaire. Il est à noter que le calcul de la participation des salariés s'effectue sur le résultat individuel, il est donc indispensable d'appliquer l'article 212 bis du CGI dans un premier temps.

L'ordre d'application des régimes est, selon le projet d'instruction de l'administration fiscale, le suivant :

• CGI, art. 223 B, alinéas 14 à 19 (sous-capitalisation) ;
• CGI, art. 223 B, alinéa 7 (amendement "Charasse") ;
• CGI, art. 223 B bis (limitation générale).

• De l'opportunité de constituer une intégration fiscale

Au fil des textes, et de plus en plus, l'opportunité de constituer une intégration fiscale est remise en cause, et le périmètre d'intégration doit faire l'objet d'un pilotage toujours plus serré.

Lorsque la question de la constitution d'un groupe fiscalement intégré se pose, il faut d'abord regarder les résultats des entités pouvant le constituer, afin de calculer l'économie fiscale qui pourrait naître de la compensation des résultats positifs et négatifs des éventuelles filiales.

L'avantage de l'intégration fiscale est qu'elle évite les frottements fiscaux, en cas de cession d'immobilisation, de distribution de dividendes, de transactions courantes, d'aides intragroupe, etc..

L'intégration fiscale est favorable en matière de contribution additionnelle à l'IS de 3 %, car elle ne concerne pas les PME et les groupes intégrés.

Toutefois, l'intégration fiscale est aussi défavorable, notamment parce que les seuils, qui sont les mêmes que pour une société isolée, sont évalués au niveau du groupe.
Ainsi, en matière de CVAE, le taux de 1,5 % s'applique si le chiffre d'affaires est supérieur à 50 millions d'euros. En-dessous de ce montant, un dispositif de dégrèvement est prévu. Ce seuil s'apprécie au niveau de la société en dehors de l'intégration fiscale, mais aussi au groupe intégré.
En matière de contribution exceptionnelle de 5 % sur l'IS, le dispositif est réservé aux entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à 250 millions d'euros, ce montant étant apprécié au niveau du groupe, le cas échéant.
Dans le cadre de l'article 223 B bis du CGI, la limite de trois millions d'euros, qui permet de déterminer si les intérêts seront totalement ou partiellement déductibles, s'apprécie encore au niveau du groupe.
Enfin, la contribution sociale sur les bénéfices s'applique au taux de 3,3 %, avec un abattement de 763 000 euros applicable à chaque société hors intégration fiscale, mais à tout le groupe si une intégration fiscale est constituée.

La constitution d'un groupe fiscalement intégré est donc de moins en moins favorable.

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Depuis 2008, l'OCDE, le G20 et l'Union européenne ont décidé de mener une bataille contre les paradis fiscaux. La crise financière est l'occasion de "purifier" le paysage fiscal, de mettre un frein, voire un stop, à certaines niches fiscales et de traquer les fraudeurs de l'impôt. Ces derniers sont nombreux, et partout. Alors que les plus riches sont pointés du doigt, c'est au tour des hommes politiques de reconnaître que l'évasion fiscale est plus attirante que les mesures prises en France. En effet, entre l'exit tax, les nouvelles conventions fiscales d'échanges de renseignements, la cellule de régularisation, l'élargissement de l'action de la cellule Tracfin au délit de blanchiment de fraude fiscale, la France a considérablement renforcé son arsenal juridique pour lutter contre cette habitude. Les paradis fiscaux sont soigneusement listés et violemment critiqués. Récemment, la Suisse et Chypre ont été au coeur des foudres européennes. La nécessité de trouver des recettes fiscales pour aider la France à sortir de la crise force le législateur à prendre des mesures fortes contre le transfert d'actifs à l'étranger sans déclaration. Afin de faire le point sur les enjeux de la fraude fiscale et ses conséquences, Lexbase Hebdo - édition fiscale a interrogé Anthony Calci, conseiller en gestion de patrimoine indépendant, dirigeant de Calci Patrimoine.

Lexbase : Les cas de transfert de capitaux à l'étranger sont-ils fréquents ? Quelles sont les formalités à accomplir en France dans un tel cas ?

Anthony Calci : Attention, l'évasion fiscale est une notion différente de la fraude fiscale ; je rappelle en effet qu'il n'est absolument pas interdit d'ouvrir et de conserver des comptes à l'étranger, si tant est qu'on les déclare chaque année (imprimé n° 3916 : "Déclaration par un résident d'un compte ouvert hors de France"). Plus de 80 000 comptes bancaires ont été ainsi déclarés en 2012 (contre 25 000 en 2007).

Ainsi, la fraude fiscale par des comptes bancaires à l'étranger non-déclarés est majoritairement due à :

- des "anciens" comptes, dont les propriétaires sont dans l'illégalité depuis de longues années, et qui ont peur de les régulariser,

- ou des comptes ouverts récemment, lorsque le contribuable était expatrié, et qui doivent être régularisés.

Rares sont donc les résidents fiscaux français qui souhaitent transférer leurs capitaux à l'étranger tout en restant en France, dans le but de ne pas les déclarer. En effet, avec les renforcements des contrôles et des sanctions en matière de fraude fiscale, de lutte anti-blanchiment ou de financement du terrorisme, ils peuvent être rapidement repérés par l'administration fiscale. De plus, dans l'environnement économique et politique que nous vivons actuellement, la "peur du gendarme" calme de plus en plus ce type de velléités.

Cependant, dans le cadre de notre activité de conseil en gestion de patrimoine indépendant, notre cabinet observe de plus en plus d'ouvertures de contrats d'assurances-vie luxembourgeoises. Ce pays étant neutre fiscalement, l'imposition sera exactement la même qu'une assurance-vie française si l'épargnant est résident fiscal français. Mais le niveau de protection du capital au Luxembourg étant supérieur à celui de la France et les modalités de souscriptions plus flexibles (possibilité de libeller son contrat en devise étrangère, par exemple), ce nouveau type de contrat est de plus en plus plébiscité par les clients exigeants ou expatriés.

Dans tous les cas, la fiscalité des revenus et des plus-values de source étrangère dépendent de la convention fiscale signée (ou non) entre le pays hôte et la France (imprimé n° 2047 : "Déclaration des revenus encaissés à l'étranger par un contribuable domicilié en France"). Il est ainsi souvent plus simple administrativement et plus avantageux fiscalement de rapatrier ou de conserver ses capitaux en France lorsqu'on est résident fiscal français ; c'est bien sûr l'objectif recherché par l'administration.

Lexbase : Quels sont les risques encourus par les contribuables reconnus coupables de fraudes fiscales ? Quelles sont les sanctions pénales et fiscales applicables ?

Anthony Calci : La loi de finances rectificative pour 2012 (loi n° 2012-354 du 14 mars 2012 N° Lexbase : L4518IS7, modifiant l'article 1736 du CGI N° Lexbase : L0106IWT) a fortement augmenté les sanctions en cas de non-déclaration de comptes bancaires détenus à l'étranger, ainsi qu'en cas de fraude fiscale.

Pour chaque compte bancaire ou contrat d'assurance-vie détenu à l'étranger non-déclaré, le contribuable s'expose à une amende de 1 500 euros si le capital y est inférieur à 50 000 euros ou à 5 % du capital s'il y est supérieur à 50 000 euros.

La fraude fiscale est passible d'une amende maximale de 37 500 euros et d'une peine d'emprisonnement de cinq ans. En cas de fraude fiscale avec circonstances aggravantes, on passe à une amende pénale maximum de 75 000 euros avec aussi une peine d'emprisonnement de cinq ans. Depuis le 13 mars 2012, ces montants sont passés de 37 500 euros à 500 000 euros, et de 75 000 euros à 750 000 euros. En outre, dans les cas les plus graves, qui mettent notamment en scène des Etats et territoires non coopératifs (ETNC), l'amende est portée à un million d'euros et la peine d'emprisonnement atteint sept ans (CGI, art. 1741 N° Lexbase : L4664ISK).

Bernard Cazeneuve, notre nouveau ministre au Budget, a révélé très récemment que les contrôles fiscaux ont assigné pour plus de 18 milliards d'euros de droits et pénalités en 2012, soit 10 % de plus qu'en 2011. Même si ces sommes sont à relativiser par le taux de recouvrement effectif des sommes récupérées, soit 65 % l'année dernière (contre 59 % en 2010), je ne vous apprendrai rien en vous disant que la lutte contre les paradis fiscaux et la fraude fiscale seront les prochains chevaux de bataille du Gouvernement en place.

Lexbase : Les avancées en terme de transparence fiscale, par le biais des dernières conventions fiscales signées par la France, notamment avec la Suisse, Oman, Anguilla, Aruba, et autres îles, sont-elles un réel frein à la fraude fiscale internationale ?

Anthony Calci : Je ne pense absolument pas que les fraudeurs aient pu penser que la Suisse, ou autre paradis fiscal, soit passé du culte du secret bancaire à la transparence fiscale en une convention fiscale.

J'ai la conviction que la "peur du gendarme", associée à un dialogue en bonne intelligence, est le meilleur moyen de freiner la fraude fiscale. Et pour cela, il faut des moyens financiers et humains à la hauteur des enjeux ; comme le font d'ailleurs, depuis plusieurs années, l'Allemagne, les Etats-Unis ou le Royaume-Uni, en achetant par exemple des listings à des sources privées.

Lexbase : Bercy avait ouvert, en 2009, une cellule de régularisation, afin que les contribuables disposant d'avoirs à l'étranger non-déclarés à l'étranger puissent régulariser leur situation. Quel a été son bilan ?

Anthony Calci : Même si cette fameuse cellule de régularisation a été officiellement fermée en décembre 2009, je souhaite rappeler qu'il est toujours possible de négocier avec Bercy une diminution des sanctions fiscales de non-déclaration de capitaux situés à l'étranger.

Selon le bilan du Gouvernement, 7,3 milliards d'euros de 4 725 contribuables ont pu être rapatriés grâce à cette cellule, pour 1,2 milliard d'euros de droits et pénalités. A titre de comparaison, l'Italie a fait revenir plus de 80 milliards d'euros en 2009 grâce à son amnistie fiscale, pour environ 4,5 milliards d'euros de taxes.

Afin de pouvoir créer un dialogue salutaire ou d'éviter de rompre définitivement les liens entre l'Etat français et ceux qui ont un jour triché, je pense que l'existence de cette cellule est aussi importante qu'indispensable.

Lexbase : Le 29 mars 2013, une proposition de loi a été déposée sur le bureau de l'Assemblée nationale, proposant de mettre en place une amnistie fiscale en faveur des contribuables qui rapatrieraient leurs capitaux en France, avec application d'une amende forfaitaire. Qu'en pensez-vous ?

Anthony Calci : C'est un avis plus personnel, mais je suis contre toute amnistie. Ceux qui sont fraudeurs doivent être un jour reconnus en tant que tels et doivent être punis ; même si la modération des sanctions lorsqu'ils engagent eux-mêmes le dialogue avec Bercy me semble aussi tout à fait logique.

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Le 10 avril 2013, le ministère du Budget annonçait l'intention de certains Etats membres de l'Union européenne, dont la France, d'appliquer un équivalent du système américain "Fatca" ("Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA)" impose aux institutions financières internationales de transmettre aux autorités des informations sur les comptes bancaires détenus par les contribuables américains ; lire Fatca : les Etats-Unis déclarent la guerre aux évadés fiscaux américains - Questions à Pascal Noël, Associé fiscal, Deloitte Luxembourg, Lexbase Hebdo n° 495 du 25 juillet 2012 N° Lexbase : N3139BTG) en Europe. En effet, la France, le Royaume-Uni, l'Allemagne, l'Espagne et l'Italie ont adressé, le 9 avril, un courrier au Commissaire européen en charge de la fiscalité, dans lequel ces Etats font part de leur demande commune d'instaurer un projet multilatéral d'échange de renseignements inspiré de la législation américaine "FATCA", et de voir ce type d'échange s'étendre aux autres Etats membres. L'objectif est de créer un modèle d'accord bilatéral pour mettre en oeuvre la législation américaine, et de réutiliser ce modèle de façon multilatérale, entre les Etats membres. La France se dit mobilisée pour que l'échange automatique devienne la règle, afin de mettre fin au secret bancaire et à la dissimulation des avoirs.

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Le 11 avril 2013, l'OCDE a publié un compte-rendu du dernier Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales. Ce dernier a finalisé une série de rapports sur l'évaluation des systèmes fiscaux en vigueur à Belize, en Finlande, en Islande, à Nauru, en Pologne, au Portugal, en Suède et en Turquie. Dans quatre autres rapports, le Forum met en lumière les défaillances relevées dans les systèmes fiscaux de la Belgique, des Iles Caïmans, de Guernesey et de Singapour, et formule des recommandations. Ainsi, la Belgique devrait actualiser et étoffer son réseau de conventions prévoyant l'échange de renseignements, afin de disposer d'accords (quelle qu'en soit la forme) conformes à la norme avec tous les partenaires concernés. Toutefois, les autorités belges communiquent des réponses de grande qualité dans des délais très courts. Dans les Iles Caïmans, l'absence de contrôle du respect des obligations comptables et de celles qui sont relatives à la propriété peut nuire à la disponibilité d'informations pour toutes les entités. En outre, il peut être difficile d'assurer la mise à disponibilité de renseignements relatifs à la propriété d'actions au porteur, lorsque ces renseignements sont détenus par un conservateur installé à l'étranger. Concernant l'accès aux renseignements, les Iles Caïmans disposent de larges pouvoirs de collecte d'informations qu'elles exercent efficacement pour réunir des renseignements à des fins d'échange. Guernesey reçoit des demandes de renseignements depuis peu de temps, mais les autorités réunissent et communiquent rapidement les informations demandées et établissent des relations de coopération avec tous les partenaires concernés. Enfin, à Singapour, les pouvoirs d'accès aux renseignements ne peuvent pas être exercés pour tous ses accords d'échange de renseignements. A cet égard, Singapour doit actualiser et étoffer son réseau de mécanismes d'échange pour faire en sorte de disposer d'accords (quelle qu'en soit la forme) d'échange de renseignements conformes à la norme avec tous les partenaires concernés. Les partenaires voient en Singapour un interlocuteur important et fiable pour l'échange de renseignements. Le Forum mondial a également adopté deux rapports supplémentaires concernant le Costa Rica et le Royaume-Uni. Le rapport relatif au Costa Rica révèle qu'il peut désormais faire l'objet d'un examen de Phase 2, visant à évaluer si un pays procède, dans la pratique, à un échange efficace de renseignements. Les conclusions du Forum sont intégrées dans un rapport présenté aux ministres des Finances et gouverneurs de banque centrale du G20 lors de leur réunion des 18 et 19 avril 2013.

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Aux termes d'une décision rendue le 8 avril 2013, le Conseil d'Etat retient qu'un GEIE, dont la gestion est désintéressée et dont les membres exercent une activité à but non lucratif, n'est pas soumis à la taxe professionnelle (CE 9° et 10° s-s-r., 8 avril 2013, n° 350709, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A7205KBH). En l'espèce, un GEIE, qui exécute des prestations de routage, de publipostage et de mise sous pli pour le compte des associations et organismes à but non lucratif qui en sont membres, a contesté son assujettissement à la taxe professionnelle. Selon la cour administrative d'appel de Nancy (CAA Nancy, 2ème ch., 12 mai 2011, n° 10NC00417, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A4841HS4), la circonstance que les membres du groupement ne seraient pas eux-mêmes assujettis aux impôts commerciaux du fait du caractère non lucratif de leur activité serait sans incidence pour caractériser l'exercice à titre habituel par ce groupement d'une activité professionnelle non salariée, au sens de l'article 1447 du CGI (N° Lexbase : L0048HMQ). Le Conseil d'Etat rappelle que, ne sont pas assujetties à la taxe professionnelle, les personnes qui se livrent à une exploitation ou effectuent des opérations, même à titre habituel, de caractère non lucratif. Ainsi, un groupement d'intérêt économique, dont le but est de faciliter ou de développer l'activité économique de ses membres, selon l'article L. 251-1 du Code de commerce (N° Lexbase : L6481AIU), est assujetti à la taxe professionnelle à raison de son activité propre, exercée dans un but lucratif, sauf s'il exerce directement une activité exonérée de taxe professionnelle. Il en va de même pour un groupement européen d'intérêt économique, auquel l'article 3 du Règlement du Conseil du 25 juillet 1985, relatif à l'institution d'un groupement européen d'intérêt économique (Règlement (CEE) n° 2137/85 du Conseil du 25 juillet 1985 N° Lexbase : L8694AUK) assigne le même but. Toutefois, quel que soit le domaine d'activité dans lequel il intervient et les conditions dans lesquelles il fournit des prestations, un groupement dont la gestion est désintéressée et dont les membres, quel que soit leur statut, n'exercent pas une activité à but lucratif, ne saurait être regardé comme exerçant lui-même une telle activité. Dès lors, le GEIE n'est pas soumis à la taxe professionnelle .

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Aux termes d'une décision rendue le 12 avril 2013, le Conseil d'Etat retient qu'en cas de déclaration d'une plus-value de cession de titres, le délai de reprise court à compter de la révélation, par une procédure judiciaire, de la minoration de cette déclaration, si l'administration ne pouvait en avoir connaissance auparavant (CE 3° et 8° s-s-r., 12 avril 2013, n° 354551, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A0992KCQ). En l'espèce, un couple de contribuables a subi un redressement fiscal, dont il conteste la régularité. Les époux considèrent, en premier lieu, que l'administration n'a pas notifié l'ensemble des actes de la procédure à leur mandant. Le juge rappelle que, en application des articles L. 57 (N° Lexbase : L0638IH4) et L. 76 (N° Lexbase : L5568G4Y) du LPF, lorsque le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable pour l'assister dans ses relations avec l'administration ne contient aucune mention expresse habilitant le mandataire à recevoir l'ensemble des actes de la procédure d'imposition, ce mandat n'emporte pas élection de domicile auprès de ce mandataire. Un courrier, indiquant à l'administration que les contribuables avaient désigné un mandataire chargé de suivre leur dossier et de les représenter, n'informe pas l'administration qu'elle doit faire parvenir à ce mandataire l'ensemble des actes de la procédure. En second lieu, le couple soutient que le droit de reprise dont disposait l'administration était expiré lorsque celle-ci lui a adressé une proposition de rectification et qu'elle n'avait pu légalement faire usage du délai de reprise spécial de l'article L. 170 du LPF (plus en vigueur N° Lexbase : L8523AEE), dès lors que l'insuffisance d'imposition relative à la plus-value réalisée lors de la cession des titres d'une société n'avait pas été révélée à l'administration à l'occasion de la procédure judiciaire diligentée à son encontre. En effet, l'époux avait spontanément mentionné la plus-value litigieuse sur sa déclaration de revenus d'ensemble. Or, c'est la procédure judiciaire qui a mis en évidence l'écart entre le montant de la cession portant sur ces titres et les déclarations du contribuable. De plus, ce dernier n'aurait pas souscrit la déclaration spéciale propre aux plus-values, ce qui a contribué à induire en erreur l'administration par l'ambiguïté des indications chiffrées portées sur sa déclaration. L'administration ne pouvait donc pas avoir connaissance, avant que la procédure judiciaire le révèle, de la minoration de la plus-value effectuée par le redevable de l'impôt. Par conséquent, le délai de reprise n'était pas prescrit.

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Le taux réduit de TVA sur les livraisons de chevaux non destinés à l'alimentation humaine a fait l'objet de récentes décisions de la Cour de justice de l'Union européenne. Après une condamnation des Pays-Bas (CJUE, 3 mars 2011, aff. C-41/09 N° Lexbase : A8048G3H ; lire N° Lexbase : N6372BRG), de l'Allemagne et de l'Autriche (voir CJUE, 12 mai 2011, aff. C-441/09 N° Lexbase : A7665HQX et aff. C-453/09 N° Lexbase : A7666HQY ; lire N° Lexbase : N2773BSI), l'application d'un taux réduit de TVA par la France a été sanctionné (CJUE, 8 mars 2012, aff. C-596/10 N° Lexbase : A0663IEB ; lire N° Lexbase : N0762BTE). En effet, cela n'est autorisé que pour les animaux vivants normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires. Toutes les opérations liées aux courses de chevaux ainsi que les activités des centres équestres relèvent de la compétition, du sport, des loisirs ou du tourisme et non d'une utilisation de chevaux dans la production agricole. L'Irlande, qui était venue en soutien de la France en mars 2012, est, elle aussi, condamnée dans un arrêt rendu le 14 mars 2013. Ainsi, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) a jugé qu'en appliquant un taux réduit de TVA de 4,8 % aux livraisons de lévriers et de chevaux non destinés à la préparation de denrées alimentaires, à la location de chevaux et à certains services d'insémination, l'Irlande a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu des articles 96, 98, lus en combinaison avec l'annexe III et 110 de la Directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, relative au système commun de TVA (N° Lexbase : L7664HTZ).

Les faits dans cette affaire sont les suivants : par lettre de mise en demeure du 23 octobre 2007, la Commission a attiré l'attention de l'Irlande sur le fait que l'application d'un taux réduit de TVA aux livraison de lévriers et de chevaux qui ne sont pas normalement destinés à la préparation de denrées alimentaires, à la location de chevaux et aux services de monte dans les haras pouvait constituer un manquement aux obligations qui découlent de la Directive 2006/112/CE et, en particulier, des articles 96 et 98, lus en combinaison avec l'annexe III, 110 et 113 de cette Directive. Postérieurement à la réponse de l'Irlande, le 4 mars 2008, la Commission lui a adressé un avis motivé par lettre du 24 juin 2010 et a invité cet Etat membre à prendre les mesures requises pour se conformer à cet avis dans un délai de deux mois à compter de la réception de celui-ci. Par lettre en date du 20 août 2010, l'Irlande a contesté l'analyse de la Commission. L'argumentation de l'Irlande n'ayant pas emporté sa conviction, la Commission a saisi la CJUE d'un recours. Elle a notamment fait valoir que, bien que les taux réduits soient appliqués aux livraisons en cause sans interruption depuis le 1er janvier 1991 et qu'ils aient été relevés progressivement depuis cette date, ils ne satisfont pas aux deux conditions cumulatives requises à l'article 110 second alinéa de ladite Directive, à savoir que ces taux doivent être adoptés pour des raison d'intérêt social bien définies et en faveur des consommateurs finaux.

L'apport de l'arrêt de la CJUE du 14 mars 2013 est de préciser les conditions d'application de la dérogation posée par l'article 110 de la Directive 2006/112/CE. Cet article est une exception au principe figurant à l'article 99 et doit, dès lors, faire l'objet d'une interprétation stricte. En l'espèce, la Commission demandait la constatation en manquement uniquement en raison du fait que l'Irlande n'avait pas rempli les conditions définies à l'article 110, second alinéa de la Directive 2006/112/CE, notamment celles selon lesquelles le taux en question a été adopté pour des raisons d'intérêts social bien définies et en faveur de consommateurs finaux. La CJUE juge qu'aucune de ces deux conditions cumulatives n'étaient remplie par l'Irlande. Cet arrêt prolonge et complète notamment l'arrêt du 8 mars 2012, dans lequel la Cour avait retenu que les taux réduits s'appliquent uniquement aux livraisons de biens et aux prestations de services figurant à l'annexe III de la Directive 2006/112/CE.

I - Nouvelle pierre à l'édifice jurisprudentiel relatif à l'application de taux différenciés sur les chevaux

Les opérations portant sur les équidés qui ne sont normalement pas destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires ou dans la production agricole sont soumises au taux normal de la TVA.

A - Multiples condamnations des régimes nationaux de TVA sur les livraisons de chevaux : retour sur une répression organisée

La Directive 2006/112/CE, telle qu'interprétée par la CJUE, exclut l'application du taux réduit aux opérations relatives aux équidés, lorsque ceux-ci ne sont normalement pas destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires ou dans la préparation agricole. A la demande de la Commission européenne, la CJUE, le 8 mars 2012, a jugé que la France avait manqué à ses obligations en appliquant des taux réduits de TVA aux opérations relatives aux équidés et, notamment, aux chevaux, lorsque ceux-ci ne sont normalement pas destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires ou dans la production agricole. Dans cet arrêt, il résultait, selon la Cour, des termes du point 11 de l'Annexe III de la Directive 2006/112/CE, que celui-ci autorise les Etats membres à appliquer un taux réduit de TVA non pas à la production agricole elle-même, mais uniquement aux livraisons de biens et de prestations de services d'un type destiné à être utilisé dans la production agricole, c'est-à-dire aux seuls approvisionnement ou intrants agricoles. La CJUE avait aussi précisé, dans ce même arrêt, que toutes les opérations liées aux courses de chevaux, ainsi que les activités ces centres équestres, relèvent de la compétition du sport des loisirs ou du tourisme, et non d'une utilisation de chevaux dans la production agricole.

La France a tiré les conséquences de la décision de la CJUE et modifié, par la loi de finances rectificative pour 2012 (loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 N° Lexbase : L7970IUQ), l'article 278 bis, 3° du CGI (N° Lexbase : L0379IWX), relatif au taux réduit de la TVA applicable aux produits d'origine agricole, de la pêche, de la pisciculture et de l'aviculture n'ayant subi aucune transformation en le complétant par la phrase : "ces dispositions ne s'appliquent pas aux opérations relatives aux équidés lorsque ceux-ci ne sont pas destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires ou dans la production agricole". La condamnation en manquement de la France faisait elle-même suite à trois arrêts de la CJUE rendus le 3 mars 2011 constatant le manquement des Pays-Bas, et le 12 mai 2011, celui de l'Allemagne et de l'Autriche, à leurs obligations par l'application d'un taux réduit de TVA aux livraisons, importations et acquisitions intracommunautaires de chevaux.

B - Application du taux normal de TVA aux opérations portant sur les chevaux et du taux réduit selon la destination de l'animal : un principe large, une exception restreinte

L'application du taux réduit de TVA est exclu pour les équidés lorsque ceux-ci ne sont normalement pas destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires ou dans la production agricole (dans le cas français, voir CGI, article 278 bis, 3°, complété).

L'application du taux réduit n'est envisageable que dans deux cas : d'une part, lorsque les équidés sont normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires, d'autre part, lorsqu'ils sont normalement destinés à être utilisés dans la production agricole. Tel est le cas des équidés employés dans le cadre des activités de culture ou viticulture, de sylviculture (débardage), de pêche et d'élevage d'équidés. Pour la Commission européenne (selon l'arrêt précité), les acquisitions d'étalons ou de pouliches à des fins de reproduction et les opérations de monte ou de saillie peuvent bénéficier du taux réduit de TVA dans la mesure où elles constituent des "intrants agricoles" pour les élevages de chevaux. Ces dérogations à l'application du taux normal de TVA sont d'interprétation stricte.

En l'espèce, dans sa requête, la Commission demandait la constatation du manquement uniquement en raison du fait que l'Irlande n'avait pas rempli les conditions définies à l'article 110, second alinéa, de la Directive 2006/112/CE, notamment celles selon lesquelles le taux de TVA litigieux a été adopté "pour des raisons d'intérêts social bien définies" et "en faveur de consommateurs finaux". La Commission relevait dans son recours en manquement que l'article 110, premier alinéa, de la Directive de 2006 pourrait, en principe, s'appliquer au taux litigieux, mais les conditions exigées à l'article 110, second alinéa n'étaient pas remplies en l'espèce.

II - Le non-respect, par l'Irlande, des conditions cumulatives permettant de déroger au taux normal

Les dispositions de l'article 110 de la Directive 2006/112, qui permettent aux Etats membres, par dérogation, de maintenir des taux réduits inférieurs au taux minimal fixé à l'article 99 de la Directive 2006/112/CE, n'étaient pas applicables à l'Irlande.

A - L'ambiguïté de la notion de "chevaux non normalement destinés à la préparation de denrées alimentaires"

L'Irlande reprochait à la Commission de ne pas avoir explicité la notion de "chevaux non normalement destinés à la préparation de denrées alimentaires". La CJUE écarte cet argument, en faisant valoir que cette notion a été précisée par la Cour dans les arrêts du 3 mars 2011, rendu contre les Pays-Bas, et du 12 mai 2011, contre l'Allemagne et l'Autriche, avant que l'Irlande ne dépose son mémoire en défense ; l'Irlande ne pouvait donc alléguer qu'elle aurait été empêchée de faire valoir sa défense pour cette raison. Par ailleurs, l'arrêt rendu à l'encontre de la France par la CJUE et la doctrine ont souligné que, par l'usage de l'adverbe "normalement", le législateur de l'Union a entendu viser les animaux qui, à titre habituel et de manière générale, sont destinés à entrer dans la chaîne alimentaire humaine et animale. Par cet arrêt, la CJUE confirme sa jurisprudence antérieure sur ce point.

En outre, l'Irlande avait, certes, soulevé une question relative à la définition de la notion de "chevaux normalement destinés à la préparation de denrées alimentaires", au point 4 de sa lettre du 20 août 2010, en réponse à la Commission européenne, mais il ressortait de la lecture de cette lettre et d'une lettre précédente du 4 mars 2008 que l'Irlande avait bien compris les manquements qui lui étaient reprochés, et pouvait donc se défendre utilement.

B - La précision de la notion de "raisons d'intérêt social bien définies"

Pour l'application des dispositions de l'article 110 de la Directive, qui dérogent à l'application du taux normal de TVA, deux conditions cumulatives doivent être remplies : le taux réduit doit avoir été adopté pour des raisons d'intérêt social bien définies et en faveur de consommateurs finaux.

La Commission considère que, par "raisons d'intérêt social bien définies", il faut comprendre les mesures prises principalement pour des raisons sociales générales, et que l'application des taux réduits doit alléger la charge fiscale qui pèse sur la consommation des biens et des services couvrant des besoins sociaux élémentaires. La Commission estime que la livraison de chevaux et de lévriers autres que ceux utilisés pour la préparation de denrées alimentaires, la location de chevaux et les services d'insémination ne peuvent pas être considérés comme nécessaires pour couvrir les besoins sociaux élémentaires. La livraison de chevaux et de lévriers s'effectuerait à des prix très élevés et seule une petite partie de la population serait en mesure d'acquérir ces animaux. La promotion de courses hippiques, le saut d'obstacles et les autres sports équestres ne constitueraient pas une raison d'intérêt social. Le fait que certaines activités font partie d'une culture ou sont issues d'une longue tradition dans un Etat membre ne suffirait pas à faire de leur promotion une raison d'intérêt social.

L'Irlande contestait cette interprétation de la Commission en la jugeant trop restrictive et contraire à la jurisprudence de la Cour, et notamment aux arrêts, du 21 juin 1988, rendus, d'une part, à son encontre (CJUE, aff. C-415/85 N° Lexbase : A8262AUK, et, d'autre part, à l'encontre du Royaume-Uni (CJUE, aff. C-416/85 N° Lexbase : A8295AUR). Pour la CJUE, les Etats membres peuvent invoquer des raisons d'intérêt social, pour autant que celles-ci sont "bien définies" et que la notion d'intérêt social n'est pas dénaturée, c'est-à-dire utilisée à des fins autres que sociales. Or, en l'espèce, il était constant que les raisons d'intérêt social susceptibles de justifier l'adoption du taux réduit en question n'étaient pas définies dans la législation irlandaise. Ces dispositions étant d'interprétation stricte, l'Irlande n'apportait donc pas la preuve lui incombant que le taux réduit avait été adopté pour des raisons d'intérêt exclusivement social ou du moins, des raisons d'intérêt principalement social.

La seconde condition prévue à l'article 110, second alinéa, de la Directive 2006/112/CE, exige que le taux réduit inférieur au minimum fixé à l'article 99 de cette Directive ait été adopté en faveur de consommateurs finaux. Dans le système général de la TVA, interprété par la Cour, le consommateur final est le sujet qui acquiert un bien ou un service pour un usage personnel, exclusif d'une activité économique. Cette notion exclut donc les acheteurs de chevaux ou de lévriers et les utilisateurs de services d'insémination qui exercent une activité économique et sont en mesure de répercuter la charge de la TVA sur d'autres personnes. L'Irlande faisait valoir, sur ce point, sans apporter de données, que la plupart des personnes qui pratiquent un sport équestre ou en relation avec les lévriers agissent à titre privé comme des consommateurs finaux et qu'en tout état de cause il était possible de bénéficier du taux réduit dans le cas où les acheteurs ne sont pas des consommateurs finaux mais où l'opération en amont soumise à un taux réduit est suffisamment proche des consommateurs pour qu'ils puissent en bénéficier. Mais ici encore il ne ressortait des explications de l'Irlande aucun élément selon lequel, dans les circonstances examinées, les consommateurs seraient plus proches des opérations en amont soumises à la TVA que dans d'autres activités économiques. La CJUE juge donc que la seconde condition prévue par l'article 110, second alinéa, de la Directive n'était donc pas non plus remplie.

Le régime de la TVA portant sur les équidés, et notamment sur les chevaux, est donc aujourd'hui clairement défini : les chevaux ne sont pas, par principe, destinés à être mangés ou utilisés dans la production agricole. Le principe est donc l'application du taux normal. Toutefois, si un cheval peut être utilisé dans la préparation de denrées alimentaires, ce n'est pas le cas de la livraison d'un cheval de course qui, en fin de carrière, est destiné à l'abattoir. De même, concernant la production agricole, il convient d'interpréter cette expression de manière stricte, en excluant les centres équestres et les livraisons visant à des inséminations, dans le cadre de l'élevage. En effet, ces utilisations (loisir, élevage), ne répondent pas aux objectifs de la Directive, qui est de faire baisser les prix des produits destinés aux consommateurs finaux, pour des raisons d'intérêt social.

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Aux termes d'un arrêt rendu le 9 avril 2013, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) retient que, dans un groupe TVA, soumis à la taxe comme un seul assujetti, il peut y avoir des personnes non-assujetties (CJUE, 9 avril 2013, aff. C-85/11 N° Lexbase : A7192KBY). La Commission avait adressé à l'Irlande une lettre de mise en demeure dans laquelle elle attirait l'attention de cet Etat membre sur la possible incompatibilité avec les articles 9 et 11 de la Directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 (N° Lexbase : L7664HTZ) de la section 8 (8) de la loi sur la TVA de 1972, en vertu de laquelle des personnes non assujetties pouvaient faire partie d'un groupe TVA. L'Irlande n'ayant pas souhaité modifier sa législation, le Commission a saisi la CJUE. La Cour relève que, selon l'article 11 précité, chaque Etat membre peut considérer plusieurs personnes comme un seul assujetti lorsque celles-ci sont établies sur le territoire de ce même Etat membre et que, bien qu'elles soient indépendantes du point de vue juridique, elles sont étroitement liées entre elles sur les plans financier, économique et de l'organisation. Aucune autre condition n'est requise. Notamment, il n'est pas précisé dans l'article que les personnes doivent être assujetties. Ni le contexte, ni les objectifs de la Directive ne remettent en cause cette affirmation. En effet, le rapprochement des articles 9 et 11 n'exclut pas que ce sont ces personnes, prises ensemble, étant étroitement liées entre elles sur les plans financier, économique et de l'organisation, qui doivent répondre collectivement à cette définition. En adoptant ces dispositions, le législateur de l'Union a voulu permettre aux Etats membres de ne pas lier systématiquement la qualité d'assujetti à la notion d'indépendance purement juridique, soit dans un souci de simplification administrative, soit pour éviter certains abus tels que, par exemple, le fractionnement d'une entreprise entre plusieurs assujettis dans le but de bénéficier d'un régime particulier. Considérer comme un assujetti unique un groupe de personnes comprenant une ou des personnes qui ne pourraient avoir individuellement la qualité d'assujetti ne va pas à l'encontre desdits objectifs. La présence, au sein d'un groupe TVA, de telles personnes contribue à une simplification administrative tant pour le groupe que pour l'administration fiscale et permet d'éviter certains abus, la présence pouvant même être indispensable à ces fins si elle seule établit le lien étroit devant exister, sur les plans financier, économique et de l'organisation, entre les personnes composant ce même groupe pour être considérées comme un assujetti unique. La Cour rejette le recours de la Commission. La République tchèque, le Danemark, le Royaume-Uni et la Finlande ont soutenu la défense de l'Irlande. En France, il n'est pas prévu qu'une personne non-assujettie puisse faire partie du groupe TVA (CGI, art. 1693 ter, 1 N° Lexbase : L1105IT4) .

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Aux termes d'un arrêt rendu le 11 avril 2013, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) retient que la loi nationale ne peut pas refuser à un assujetti le remboursement de la TVA qu'il a indûment payée, alors que ce refus rend inapplicable le régime de rectification de facture (CJUE, 11 avril 2013, aff. C-138/12 N° Lexbase : A1357KCA). En l'espèce, une société bulgare a adressé à une autre société une facture relative à la vente d'un bâtiment et à sa rénovation. Cette facture mentionnait les prix de ce bâtiment et de sa rénovation, les montants de la taxe d'acquisition et des droits d'enregistrement, ainsi que le montant de la TVA. La vente du bâtiment étant considérée comme exonérée de la TVA, la taxe a été calculée sur la base des trois autres éléments de la facture, à savoir le coût de la rénovation, la taxe d'acquisition et les droits d'enregistrement. L'administration fiscale a considéré que l'ensemble de la facture devait être exonérée, de sorte que la société cliente ne pouvait pas déduire le montant de TVA facturé. La société prestataire a donc demandé le remboursement de la TVA indûment facturée. L'administration a refusé. Le juge bulgare saisit la CJUE de trois questions préjudicielles. Les deux premières questions portent sur le point de savoir si le principe de neutralité de la TVA s'oppose à ce que l'administration fiscale refuse au fournisseur d'une prestation exonérée le remboursement de la TVA facturée par erreur à son client, au motif que ce fournisseur n'a pas procédé à une rectification de la facture erronée, alors que cette administration a définitivement refusé à ce client le droit de déduire la TVA, ce refus définitif ayant pour conséquence que le régime de rectification prévu par la loi nationale n'est plus applicable. La Cour répond que la jurisprudence relative à l'article 203 de la Directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006 (N° Lexbase : L7664HTZ), s'oppose, en effet, à ce que ce fournisseur ne puisse être remboursé. A la troisième question, visant à savoir si le principe de neutralité de la TVA peut être invoqué par un assujetti afin de s'opposer à une disposition du droit national subordonnant le remboursement de la TVA facturée par erreur à la rectification de la facture erronée, alors que le droit de déduire ladite TVA a définitivement été refusé, ce refus définitif ayant pour conséquence que le régime de rectification prévu par la loi nationale n'est plus applicable, le juge de l'Union répond par l'affirmative.

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Aux termes d'une décision rendue le 8 avril 2013, le Conseil d'Etat retient que les rémunérations versées aux salariés qui ne sont pas soumis au régime général de Sécurité sociale sont comprises dans l'assiette de la taxe d'apprentissage, de la participation à l'effort de construction et de la participation à la formation professionnelle continue (CE 9° et 10° s-s-r., 8 avril 2013, n° 346808, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A7201KBC). En l'espèce, la cour administrative d'appel de Paris (CAA Paris, 10ème ch., 30 novembre 2010, n° 09PA05846, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A2095GRZ) a décidé que les salaires qui ne sont pas soumis au régime général de la Sécurité sociale doivent être exonérés des prélèvements fiscaux en litige et en a déduit que l'assiette de la taxe d'apprentissage (CGI, art. 224 N° Lexbase : L8973IQE), de la cotisation perçue au titre de la participation des employeurs à l'effort de construction (CGI, art. 235 bis N° Lexbase : L5148IMM) et de la participation des employeurs à la formation professionnelle continue (CGI, art. 235 ter C N° Lexbase : L3662IAU) ne comprend pas les rémunérations des personnels expatriés. Or, le Conseil d'Etat relève qu'il résulte du renvoi aux dispositions du Code de la Sécurité sociale et du Code rural, inséré à ces articles par l'article 105 de la loi n° 95-116 du 4 février 1995 (N° Lexbase : L3000AIX), que le législateur a entendu harmoniser l'assiette de la taxe d'apprentissage, de la cotisation perçue au titre de la participation des employeurs à l'effort de construction et de la participation des employeurs à la formation professionnelle continue avec celle des cotisations d'assurances sociales agricoles pour les employeurs de salariés agricoles et, pour les autres employeurs, avec celle des cotisations des assurances sociales du régime général de la Sécurité sociale. En revanche, il n'a pas entendu modifier le champ d'application de ces impositions, auxquelles sont demeurés assujettis les employeurs établis en France à raison des rémunérations versées aux salariés qu'ils emploient, indépendamment du lieu où ceux-ci exercent leur activité et des choix opérés en matière de couverture sociale des salariés travaillant à l'étranger. Par conséquent, la Haute juridiction censure l'arrêt d'appel .

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Aux termes de trois décisions rendues le 12 avril 2013, le Conseil d'Etat retient que la taxe sur les huiles destinées à l'alimentation humaine, et notamment le différentiel de taux entre l'huile d'olive et les autres huiles, sont conformes au droit communautaire (CE 8° et 3° s-s-r., 12 avril 2013, n° 359541, n° 359550 et n° 359550, mentionnés aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A0996KCU). En l'espèce, une société a vainement demandé à l'administration fiscale de la décharger des cotisations de taxe spéciale sur les huiles destinées à l'alimentation humaine (CGI, art. 1609 vicies N° Lexbase : L5225IMH). La taxe est attaquée sur divers fondement de droit communautaire. Ainsi, concernant sa compatibilité avec l'article 110 du TFUE (N° Lexbase : L2408IPU), relatif à la non-discrimination, le juge relève que l'huile d'olive n'est pas un produit similaire aux huiles de colza et de tournesol, ce qui exclut toute comparaison aux fins d'examen d'une possible discrimination. Dès lors, le fait que la taxe frappe plus lourdement l'huile d'olive, quasi-exclusivement importée, que les huiles de colza et de tournesol consommées en France, majoritairement de fabrication nationale, n'est pas discriminatoire. De même, l'argument tiré du protectionnisme fiscal indirect est écarté. En effet, ces huiles se trouvent dans un rapport de concurrence au moins partielle, mais la différence de taxation résultant de l'application d'un tarif de taxe spéciale sur les huiles plus élevé pour l'huile d'olive que pour les autres huiles n'est pas de nature à influer sur le comportement du consommateur dans le secteur considéré. La taxe représente un montant très faible du prix de vente et les prix de vente des différentes huiles diffèrent significativement, l'huile d'olive étant nettement plus chère que les autres huiles. Concernant le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions relatives aux aides d'Etat (TFUE, art. 107 N° Lexbase : L2404IPQ et 108 N° Lexbase : L2405IPR), le Conseil d'Etat retient que, si la taxe a été affectée au financement des prestations sociales des non-salariés agricoles, dont le financement, pour des raisons essentiellement démographiques, est assuré non seulement par des cotisations à la charge des intéressés, mais aussi par des recettes exprimant le choix du législateur de financer ce régime selon un principe de solidarité nationale, cette mesure n'est pas sélective et, dès lors, ne constitue pas une aide d'Etat. Enfin, sur la compatibilité de la taxe avec les règles de la politique agricole commune et des organisations communes de marché, la Haute juridiction décide que, eu égard au faible taux de la taxe, et donc au faible surcoût qu'elle représente, la taxe n'a pas pu, par une influence sensible sur le niveau des prix du marché, inciter les opérateurs économiques à modifier la structure de leur production ou de leur consommation. .

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