Lexbase Fiscal

► Compte tenu de l'incompatibilité de l'article 214-3 du plan comptable général avec la règle législative, propre à la détermination de l'assiette de l'impôt, une petite entreprise qui met en œuvre l'option prévue à l'article 214-3 du plan comptable général précité ne saurait en conséquence s'en prévaloir pour la détermination de son résultat fiscal.

🔎 Principes :

• le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation ; les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (CGI, art. 39 N° Lexbase : L2449L7T)
• la dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les fonds de commerce, donne lieu à la constitution de provisions (CGI, art. 38 sexies, annexe III N° Lexbase : L5125IMR)

⚖️ Rappels énoncés par le Conseil d’État :

• un élément d'actif incorporel identifiable, y compris un fonds de commerce, ne peut donner lieu à une dotation à un compte d'amortissement que s'il est normalement prévisible, lors de sa création ou de son acquisition par l'entreprise, que ses effets bénéfiques sur l'exploitation prendront fin à une date déterminée
• cet élément d'actif incorporel, lorsqu'il fait partie des éléments constitutifs d'un fonds de commerce et qu'il est représentatif d'une certaine clientèle attachée à ce fonds, ne peut donner lieu à une dotation spécifique d'amortissement que si, en raison de ses caractéristiques, il est dissociable à la clôture de l'exercice des autres éléments représentatifs de la clientèle attachée au fonds.

🔎 Principes :

• les petites entreprises peuvent, dans des conditions fixées par un règlement de l'Autorité des normes comptables, adopter une présentation simplifiée de leurs comptes annuels (C.com., art. L. 123-16 N° Lexbase : L7280LQP)
• dans des cas exceptionnels, lorsque la durée d'utilisation des éléments du fonds de commerce inscrits au poste « fonds commercial » ne peut être déterminée de façon fiable, ces éléments sont amortis sur une période de 10 ans (C. com., art. R. 123-187 N° Lexbase : L9105KBT)
• le fonds commercial, tel que défini par le plan comptable général est présumé avoir une durée d'utilisation non limitée ; lorsque la durée d'utilisation de ce dernier est limitée au regard des critères cités à l'article 214-1 du plan comptable général, cette présomption est réfutée ; dans ce cas, le fonds commercial est amorti sur la durée d'utilisation ou, si cette durée ne peut être déterminée de manière fiable, sur 10 ans.

⚖️ Réponse du Conseil d’État :

• les dispositions du plan comptable général permettent à une petite entreprise au sens de l'article L. 123-16 du Code de commerce d'amortir sur 10 ans l'ensemble des fonds commerciaux inscrits à l'actif de son bilan
• toutefois, ces dispositions ne subordonnent pas l'exercice de l'option qu'elles prévoient à la condition, prévue par la loi fiscale, que les effets bénéfiques sur l'exploitation du fonds commercial dont il s'agit prennent fin à une date déterminée.

👉 Compte tenu de l'incompatibilité de cette règle comptable avec la règle législative, propre à la détermination de l'assiette de l'impôt, une petite entreprise qui met en œuvre l'option prévue à l'article 214-3 du plan comptable général ne saurait en conséquence s'en prévaloir pour la détermination de son résultat fiscal.

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Mots-clés : entreprises • holding animatrice • déficits • agrément 

La cour administrative d’appel de Paris s’est récemment prononcée sur la question du transfert des déficits dans le cadre des opérations de fusion et assimilées sur application de l’article 209 du Code général des impôts (N° Lexbase : L6979LZI) (ci-après le « CGI »), et notamment dans une hypothèse où les déficits transférés provenaient d’une société holding animatrice.

Pour rappel, en principe, les déficits subis par la société apporteuse / absorbée antérieurement à l’opération de fusion ou assimilée ne sont pas déductibles des bénéfices ultérieurs de la société bénéficiaire des apports.

La société absorbante bénéficie toutefois de plein droit depuis la loi du 28 décembre 2018 [1] du transfert desdits déficits ainsi que des charges financières nettes non déduites et de la capacité de déduction des charges financières non déduites de la société absorbée lorsque leur montant cumulé est inférieur à 200 000 euros, à condition que la société absorbée ou assimilée n’ait pas cédé ou cessé d’exploiter l’activité ayant généré les déficits au cours de la période déficitaires, et que les déficits et intérêts transférés ne proviennent pas de la gestion d’un patrimoine mobilier ou immobilier.

En outre, le législateur a prévu la possibilité pour la société bénéficiaire des apports, en cas de fusion ou d’opération assimilée bénéficiant du régime de faveur, de déduire les déficits antérieurs non encore déduits subis par la société apporteuse sur agrément spécial. Cet agrément est de droit lorsque :

• l’opération est placée sous le régime de l’article 210 A du CGI (N° Lexbase : L9521ITS) ;
• l’opération est justifiée d’un point de vue économique et obéit à des motivations principales autres que fiscales ;
• l’activité à l’origine des déficits n’a pas subi de changement significatif pendant la période de constatation des déficits, qui s’étend de l’exercice de naissance des déficits jusqu’à celui au cours duquel la demande de transfert est effectuée ;
• l’activité à l’origine des déficits dont le transfert est demandé doit être poursuivie pendant un délai minimum de trois ans sans faire l’objet pendant cette période de changement significatif ; et
• les déficits ne proviennent ni de la gestion d’un patrimoine mobilier par des sociétés holdings ni de la gestion d’un patrimoine immobilier.

Ainsi, l’article 209, II du CGI prévoit qu’ « en cas de fusion ou opération assimilée placée sous le régime de l’article 210 A, les déficits antérieurs et la fraction d’intérêts mentionnée au sixième alinéa du 1 du II de l’article 212 non encore déduits par la société absorbée ou apporteuse sont transférés, sous réserve d’un agrément […] à la ou aux sociétés bénéficiaires des apports, et imputables sur ses ou leurs bénéfices ultérieurs dans les conditions prévues respectivement au troisième alinéa du I et au sixième alinéa du 1 du II de l’article 212 (N° Lexbase : L6215LUQ). L’agrément est délivré lorsque :

• l’opération est justifiée d’un point de vue économique et obéit à des motivations principales autres que fiscales ;
• l’activité à l’origine des déficits ou des intérêts dont le transfert est demandé n’a pas fait l’objet par la société absorbée ou apporteuse pendant la période au titre de laquelle les déficits et les intérêts ont été constatés, de changement significatif, notamment en termes de clientèle, d’emploi, de moyens d’exploitation effectivement mis en œuvre, de nature et de volume d’activité ;
• l’activité à l’origine des déficits ou des intérêts dont le transfert est demandé est poursuivie par la ou les sociétés absorbantes ou bénéficiaires des apports pendant un délai minimal de trois ans, sans faire l’objet, pendant cette période, de changement significatif, notamment en termes de clientèle, d’emploi, de moyens d’exploitation effectivement mis en œuvre, de nature et de volume d’activité ; et
• les déficits et intérêts susceptibles d’être transférés ne proviennent ni de la gestion d’un patrimoine mobilier par des sociétés dont l’actif est principalement composé de participations financières dans d’autres sociétés ou groupement assimilés ni de la gestion d’un patrimoine immobilier ».

Les faits qui opposaient les contribuables, en l’occurrence la société Sopra Steria Groupe, à l’administration fiscale française se basaient sur la nature de la société et l’activité à l’origine des déficits transférés, dans la mesure où lesdits déficits avaient été générés par une société holding dans le cadre de prestations d’animation et de support au profit de filiales.

La société Sopra Group a absorbé, en septembre 2014, dans le cadre d’une opération de fusion absorption placée sous le bénéfice du régime de faveur de l’article 210 A du CGI, la société Groupe Steria et la filiale à 100 % de cette dernière avec effet rétroactif fiscal et comptable au 1^er janvier 2014. Dans le cadre de cette opération, la société Sopra Group a sollicité, par courrier du 15 décembre 2014, un agrément pour le transfert des déficits reportables au 31 décembre 2013 de la société Groupe Steria à hauteur de 50 326 829 euros et des déficits ayant pour origine la société Steria d’un montant de 40 909 003 euros.

Par décision du 2 décembre 2015, le ministre de l’Action et des Comptes publics a accueilli partiellement la demande d’agrément à hauteur de 346 653 190 euros correspondant à une partie des déficits fiscaux antérieurement subis par la société Steria, et rejeté le surplus.

La société Sopra Group a présenté, par courrier du 3 février 2016, un recours gracieux tendant au réexamen de sa demande d’agrément. Le 3 février 2016, en l’absence de retour de l’administration, la société Sopra Group a saisi le tribunal administratif de Paris d’un recours pour excès de pouvoir contre la décision implicite de rejet de son recours gracieux.

Par jugement du 2 octobre 2018, le tribunal administratif de Paris a annulé la décision d’acceptation partielle et enjoint au ministre de procéder au réexamen de la demande d’agrément de la société Sopra Steria Group. Le ministre de l’Action et des Comptes publics relève appel de ce jugement.

En l’espèce, la société absorbée exerçait une activité de holding mixte qui comportait donc, outre la gestion de ses participations financières, des prestations relatives à la gestion des achats du groupe, à l’assistance juridique apportée aux filiales ou encore à la direction des systèmes d’information de celles-ci. L’administration fiscale soutenait notamment que les prestations précitées devant obligatoirement être rattachées aux filiales, elles ne pouvaient donc être source de déficits.

Après avoir rappelé les termes de l’article 209 II du CGI, la Cour administrative d’appel de Paris précise que :

► D’une part, l’article précité prévoit que, s’agissant des sociétés dont l’actif est principalement composé de participations financières, ce qui est le cas des sociétés holdings, le bénéfice du dispositif de transfert de déficit sur agrément n’est exclu que pour les seuls déficits provenant de la gestion d’un patrimoine mobilier ou immobilier de telles sociétés.

► La cour administrative d’appel ajoute à cet égard que « par ailleurs, il résulte des travaux préparatoires de la loi du 16 août 2012 de finances rectificatives pour 2012 dont [ces dispositions] sont issues que l’intention du législateur était d’exclure les seules « holdings financières » et non l’ensemble de ces holdings, dans le but de limiter les possibilités d’exploitation des déficits à des fins d’optimisation fiscale et notamment de lutte contre le marché des déficits ».

► La cour administrative d’appel déduit de cette analyse que les dispositions litigieuses ne font dès lors « pas obstacle, par principe, à ce qu’une société holding puisse bénéficier de l’agrément prévu par cet article en vue d’imputer sur ses bénéfices ultérieurs les déficits antérieurs non encore déduits de la société absorbée dès lors que les déficits concernés ne proviennent pas d’une activité de gestion d’un patrimoine mobilier ou immobilier au sens de ce texte ».

► D’autre part, la cour administrative d’appel précise qu’une société holding animatrice (i.e. société ayant activité principale, outre la gestion d’un portefeuille de participations, de participation active à la conduite de la politique du groupe et au contrôle de ses filiales et, le cas échéant et à titre purement interne, la fourniture de services spécifiques, administratifs, juridiques, comptables, financiers et immobiliers) doit « être regardée comme exerçant une activité distincte de la gestion d’un patrimoine mobilier au sens des dispositions du d) du II de l’article 209 du CGI et qui n’est pas accessoire à une telle gestion ».

► De ce fait, la cour administrative d’appel conclue que les « déficits d’une société holding animatrice susceptibles de bénéficier de l’agrément prévu par les dispositions du II de l’article 209 du CGI ne se limitent pas aux seuls déficits provenant d’une activité opérationnelle distincte de son activité de gestion de ses filiales et réalisée au seul profit de clients tiers. Il s’ensuit que l’agrément prévu par ces dispositions ne pouvait être refusé à la société Sopra Steria Group au motif que, du seul fait de la nature de société holding de la société Groupe Steria, les déficits générés par son activité devaient être regardés comme provenant d’une activité de gestion de son patrimoine mobilier faute de résulter d’une activité exercée au profit de sociétés tierces à son groupe ».

Confirmant ainsi la position du tribunal administratif de Paris, la cour administrative d’appel rejette la requête du ministre de l’Action et des Comptes publics.

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À la suite d’incidents techniques et matériels, le traitement de déclarations télétransmises en mode EDI (Echange de Données Informatisé) par un tiers de confiance (experts comptables, ...) a été impacté entraînant des retards dans la réception des avis.

Une grande majorité des avis des contribuables ayant utilisé le vecteur déclaratif « EDI » via leur expert-comptable ou leur avocat seront adressés aux contribuables concernés dès le 1^er octobre 2021. Ainsi les remboursements interviendront dès le 1er octobre, et les prélèvements à compter du 25 novembre sur le compte bancaire des usagers.

Par ailleurs, le nouveau taux du prélèvement à la source sera pris en compte dès novembre.

Nouveau calendrier de réception des avis

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► Le décret n° 2021-1157, du 6 septembre 2021, publié au Journal officiel du 8 septembre 2021, définit les conditions et modalités d'application de l'obligation de transmission d'informations relatives aux opérations de livraisons de logements locatifs intermédiaires.

🔎 Pour rappel, l'article 50 de la loi n° 2020-1721, du 29 décembre 2020, de finances pour 2021 (N° Lexbase : L3002LZ9) :

• a modifié le régime fiscal du logement locatif intermédiaire défini à l'article 279-0 bis A du Code général des impôts (N° Lexbase : L7037LZN), avec notamment la suppression de l'agrément préalable,
• a instauré une obligation de transmission d'informations sur les opérations concernées par ce régime, codifiée aux articles L. 302-16-1 (N° Lexbase : L7426LZ3) et L. 302-16-2 (N° Lexbase : L7427LZ4) du Code de la construction et de l'habitation.

✔ La procédure administrative d’agrément préalable a été supprimée et remplacée par une obligation déclarative en continu à destination de l’administration.

L’article L. 302-16-1 prévoit ainsi que «  La production et la mise en location de logements intermédiaires dont la livraison relève de l'article 279-0 bis A du Code général des impôts font l'objet d'une information de l'administration à partir du dépôt de la demande de permis de construire ou, en cas de vente en l'état futur d'achèvement, de l'acquisition, jusqu'à l'expiration de la durée au cours de laquelle un complément de taxe est susceptible d'être dû conformément au II de l'article 284 du même Code ».

👉 Le décret fixe les conditions d'application de cette obligation en précisant les personnes concernées par cette obligation, la périodicité, le contenu et les modalités de transmission de ces informations.

Après l'article D. 302-30, il est inséré une sous-section 2 intitulée : « Suivi des opérations de logements locatifs intermédiaires » et ainsi rédigée :

« Art. D. 302-31.-En application de l'article L. 302-16-1 du Code de la construction et de l'habitation, les personnes morales mentionnées au 2° du I de l'article 279-0 bis A du code général des impôts transmettent pour toute opération de logements locatifs intermédiaires régis par le même article, les informations définies à l'article D. 302-32, dans les conditions prévues aux articles D. 302-33 et suivants.

Art. D. 302-32.-Les catégories d'informations ou pièces à transmettre sont les suivantes :

• informations relatives à l'identité du maître d'ouvrage ou de l'acquéreur des logements relevant du dispositif fiscal prévu par l'article 279-0-bis A du code général des impôts ;
• localisation, nature et caractéristiques générales de l'opération ;
• informations relatives aux permis de construire des bâtiments comportant des logements locatifs intermédiaires et des logements sociaux, et à leur rattachement à un ensemble immobilier ;
• informations relatives à l'acquisition des logements locatifs intermédiaires, en cas de vente en l'état futur d'achèvement ;
• informations relatives au suivi de l'opération jusqu'à sa livraison ;
• informations relatives aux opérations de logements locatifs sociaux permettant le respect du II de l'article 279 bis-0-A ;
• informations relatives à la vente des logements locatifs intermédiaires ».

✔ Chaque opération de logement locatif intermédiaire fait l'objet d'une déclaration des informations mentionnées à l'article D. 302-32, effectuée dans les délais suivants :

✔ La déclaration est complétée et, le cas échéant, mise à jour, dès lors qu'intervient l'un des évènements suivants :

• en cas de maîtrise d'ouvrage directe, le dépôt de la demande de permis de construire ;
• en cas de maîtrise d'ouvrage directe, l'obtention du permis de construire ;
• en cas de maîtrise d'ouvrage directe, l'ouverture du chantier ;
• en cas de vente en l'état futur d'achèvement, la signature de l'acte authentique d'acquisition ;
• la livraison effective du logement ;
• le changement de propriétaire ou de maître d'ouvrage ;
• la vente du logement locatif intermédiaire.

⏲️ Le texte est entré en vigueur le 9 septembre 2021.

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Mots-clés : contentieux fiscal • responsabilité de l’État 

Le principe de responsabilité de l’État fut clairement plus long à s’imposer en droit fiscal que dans d’autres pans du droit administratif.

C’est avec la décision « Bourgeois » du 27 juillet 1990 [1], que s’est inauguré le mouvement jurisprudentiel ayant conduit à une disparition progressive de l’exigence d’une faute lourde.

Dans cette décision, le Conseil d’État a choisi de substituer la faute simple à la faute lourde comme fondement de cette responsabilité lorsque l’administration fiscale commet des erreurs dans des opérations d’établissement et de recouvrement de l’impôt qui ne comportent pas de difficultés particulières. Ce faisant, la Haute juridiction a fait montre de pragmatisme en adaptant le régime de la faute à la difficulté de l’opération au cas par cas. La faute lourde demeurait toutefois indispensable en cas de difficultés rencontrées par l’administration fiscale.

Les bastions qui subordonnaient encore la reconnaissance de la responsabilité de l’État à l’existence d’une faute lourde sont tombés les uns après les autres (services hospitaliers, police administrative, secours en mer, lutte contre l’incendie, internement d’office, services pénitentiaires…). En 2010, la faute lourde était encore requise pour l’exécution des actes de police, l’activité juridictionnelle de la justice administrative, les activités de tutelle et les opérations se rattachant aux procédures d’établissement et de recouvrement de l’impôt.

En 2011, le Conseil d’État a finalement jugé dans l’arrêt « Krupa »[2] que toute faute de l’administration fiscale en matière d’assiette comme de recouvrement est susceptible d’engager la responsabilité de cette dernière, quelles que soient les difficultés d’appréciation d’une situation fiscale. Le Conseil d’État a ainsi définitivement abandonné, une décennie après l’arrêt Bourgeois, le régime de la faute lourde en droit fiscal.

I. Les conditions d’engagement de la responsabilité de l’État

L’engagement de la responsabilité de l’État implique la réunion de trois éléments :

• une faute de l’État ;
• un préjudice pour le contribuable ou le tiers ;
• un lien de causalité entre la faute et le préjudice.

A. La caractérisation d’une faute de l’État

La faute de l’État peut se produire dans le cadre de ses activités fiscales comme extrafiscales.

Les opérations fiscales visées sont les suivantes :

• les opérations d’assiette de l’impôt ;
• les opérations de contrôles et les rappels qui peuvent en résulter ;
• les opérations liées au recouvrement.

La faute de nature à engager la responsabilité de l’État peut résulter :

• d’erreurs purement matérielles ;
• d’erreurs dans l’application de la législation fiscale.

Les activités extrafiscales sont notamment les suivantes :

• la mission de renseignements ;
• la fourniture de renseignements erronés.

B. L’existence d’un préjudice

Le contribuable doit tout d’abord établir que son préjudice présente un caractère certain. Les préjudices futurs et éventuels, à l’instar de la perte de chance, ne sont pas indemnisables.

Le contribuable doit fournir les pièces justificatives établissant la réalité du préjudice qu’il estime avoir subi et en chiffrer le quantum de manière objective, étant précisé que ledit préjudice ne peut pas résulter du seul paiement de l’impôt [3] dès lors que le préjudice lié au paiement de l’impôt qui s’avère indu est réparé par les intérêts moratoires.

Les préjudices peuvent notamment être les suivants :

• la liquidation d’une entreprise ;
• la perte d’un fonds de commerce ;
• la perte de salaires et de droits à la retraite ;
• l’atteinte à la réputation ou à l’honneur ;
• la santé dégradée ;
• les troubles dans les conditions d’existence ;
• la vente forcée d’un bien immobilier ;
• les frais liés à des mesures de recouvrement ;
• la baisse du chiffre d’affaires ;
• la dépréciation d’un bien ayant fait l’objet d’une mesure de saisie ;
• les intérêts d’emprunt ;
• la perte d’un client ou d’un fournisseur.

Les préjudices indemnisables ne peuvent pas être les suivants :

• la perte de trésorerie procédant de l’indisponibilité des sommes payées pour un impôt finalement dégrevé n’est pas davantage indemnisable dès lors qu’il ne constitue pas un préjudice distinct de celui qui est susceptible d’être réparé par les intérêts moratoires [4] ;
• les frais de conseil engagés par les demandeurs pour obtenir le dégrèvement des impositions, intégralement réparés par la décision que le juge prend en application de l’article L. 761-1 du Code de justice administrative (N° Lexbase : L3227AL4) ou de l’article 700 du Code de procédure civile (N° Lexbase : L1253IZG).

C. L’existence d’un lien de causalité

Pour donner lieu à réparation, le préjudice doit être directement imputable à l’administration fiscale [5]. À été considéré comme tel :

• le préjudice résultant de la perte des rémunérations qu’aurait continué à percevoir un dirigeant d’une société jusqu’à sa cession si les agissements de l’administration fiscale, ayant entraîné la liquidation judiciaire de la société, n’y avaient fait obstacle ;
• le préjudice résultant des troubles graves de toute nature apportés par l’administration fiscale aux conditions d’existence d’un dirigeant de société, en particulier la dégradation de son état de santé [6].

À l’inverse, n’a pas été considéré comme tel :

• le préjudice résultant de la délivrance, par la conservation des hypothèques, d’un certificat inexact [7] ;
• le préjudice d’une société créancière d’une autre société fondée sur le comportement de l’administration fiscale à l’égard de cette dernière société [8].
• le préjudice résultant de l’interprétation illégale de textes par l’administration fiscale qui a dissuadé un contribuable de solliciter un agrément dès lors qu’il n’avait pas de chances sérieuses de l’obtenir [9] ;
• le préjudice résultant d’irrégularité de procédure, d’erreur de base légale ou d’appréciation incomplète ou imparfaite des faits.

Par ailleurs, le préjudice ne trouve pas sa cause directe et certaine dans la faute de l’administration fiscale lorsqu’elle établit qu’elle aurait pris la même décision d’imposition si elle avait respecté les formalités prescrites ou fait reposer son appréciation sur des éléments qu’elle avait omis de prendre en compte, ou encore qu’une autre base légale que celle initialement retenue justifie l’imposition [10].

II. Les causes d’exonération et de partage de responsabilité

Les juridictions peuvent admettre une atténuation de la responsabilité de l’administration fiscale avec un partage de responsabilité, voire une exonération lorsque celle-ci peut invoquer le fait du contribuable ou, s’il n’est pas le contribuable, du demandeur de l’indemnité comme cause d’atténuation ou d’exonération de sa responsabilité [11].

Pour qu’un tel partage de responsabilité soit reconnu, l’administration fiscale doit démontrer que le demandeur de l’indemnité a :

• fait preuve d’un comportement qui a pu gêner son action et, ainsi, contribuer à son erreur. Il en sera ainsi en cas de production tardive de justificatifs ou à la suite d’erreurs déclaratives du contribuable lui-même ;
• eu un comportement répréhensible : participation à un schéma de fraude ou d’évasion fiscale, organisation d’insolvabilité ou de manœuvres faisant obstacle au recouvrement, opposition à contrôle fiscal, malice ou malveillance, manœuvres dolosives, attitude menaçante ou de nature à faire pression sur le vérificateur, comportement déloyal, absence ou manque de coopération ou de disponibilité, rétention de documents, explications confuses ou tardives, présentation imparfaite, etc.

III. Les procédures du recours en indemnité

Les procédures du recours en indemnité sont différentes selon que la demande est portée devant le juge administratif ou le juge judiciaire. Il en est naturellement de même pour les voies de recours.

A. Devant le juge administratif

La procédure applicable est celle prévue par le code de justice administrative.

Le recours en indemnité devant le juge administratif doit ainsi être précédé d’une décision administrative dite « décision préalable » implicite ou explicite [12]. Le contribuable doit adresser au ministre chargé du budget une demande d’indemnité sur papier libre, dans laquelle il expose ses griefs, motive et chiffre ses prétentions.

La demande de dommages et intérêts résultant de la faute commise dans la détermination de l’assiette, le contrôle et le recouvrement de l’impôt ne peut porter que sur une période postérieure au 1er janvier de la deuxième année précédant celle au cours de laquelle l’existence de la créance a été révélée au demandeur [13].

À peine d’irrecevabilité, les requêtes et les mémoires indemnitaires adressées au tribunal administratif doivent être présentés soit par un avocat, soit par un avocat au Conseil d’État et à la Cour de cassation [14].

Le délai d’introduction du recours en dommages et intérêts devant le tribunal administratif est de deux mois (délai franc) à partir de la notification de la décision expresse de rejet [15]. La décision implicite de rejet fait également courir le délai du recours contentieux, sous réserve que la demande indemnitaire ait fait l’objet d’un accusé de réception mentionnant les délais et voies de recours applicables.

Les requêtes en dommages et intérêts doivent contenir l’exposé des faits et moyens et être accompagnées, selon les circonstances, de la réponse de rejet ou d’une pièce justifiant de la date du dépôt de la demande.

Les contribuables déboutés en première instance peuvent interjeter appel devant les CAA dans un délai de deux mois à compter de la notification jugement du TA, sous réserve que l'indemnité demandée n'excède pas 10 000 euros.

Les jugements rendus en premier et dernier ressort et les arrêts des CAA peuvent faire l'objet d'un pourvoi devant le Conseil d’État dans les conditions prévues au code de justice administrative.

B. Devant le juge judiciaire

C’est la procédure de droit commun, prévue au code de procédure civile et au code des procédures civiles d’exécution, qui s’applique. Il n’y a donc pas besoin de faire une réclamation préalable.

L’administration doit recourir au ministère d’avocat pour les actions de cette nature.

Les conclusions indemnitaires peuvent être jointes à une requête dont l’objet relève au principal du juge de l’impôt ou du juge de l’exécution.

Les décisions rendues en première instance sont, le cas échéant, susceptibles d'appel. Les décisions rendues en premier et dernier ressort et les arrêts des CA peuvent faire l'objet d'un pourvoi devant la Cour de cassation.

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► La législation européenne ne s’oppose pas à une législation nationale en vertu de laquelle, d’une part, les prestations réalisées par des forains itinérants et, d’autre part, celles réalisées par des forains sédentaires et prenant la forme de parcs de loisirs sont soumises à des taux de TVA distincts, l’un réduit, l’autre normal, à condition que le principe de neutralité fiscale soit respecté ;

► Le droit de l’Union ne s’oppose pas à ce que la juridiction de renvoi, lorsqu’elle éprouve des difficultés particulières en vérifiant le respect du principe de neutralité fiscale, sollicite, dans les conditions prévues en droit national, une expertise destinée à éclairer son jugement.

Les faits : selon le requérant, est contraire au principe de neutralité fiscale le fait que, en vertu de la réglementation nationale, un taux réduit de TVA est appliqué aux opérations réalisées par les forains non-sédentaires à l’occasion de foires à caractère saisonnier et temporaire, alors que celles réalisées par les forains sédentaires, telles que celles en cause au principal, sont soumises au taux normal de TVA.

🔎 Rappel : la Directive TVA ne contient pas de définition de la notion de « foires », ni de celle de « parcs d’attractions ».

S’agissant du sens habituel en langage courant des expressions « parc d’attractions » et « foires », ainsi que la Commission l’a relevé dans ses observations écrites, l’expression « parc d’attractions » désigne un terrain aménagé, comportant diverses installations destinées à la détente et à l’amusement, tandis qu’une « foire », bien qu’elle soit, en général, également dotée de telles installations, se caractérise par le fait qu’elle a lieu, quoiqu’avec une certaine régularité, pendant une période temporaire.

⚖️ Réponse de la Cour : relèvent de la notion de « foires » les prestations des forains qui opèrent temporairement au moyen d’installations itinérantes, alors que la notion de « parcs d’attractions » recouvre les activités exercées par les forains sédentaires, revêtant un caractère durable. En revanche, la notion de « parcs d’attractions » ne saurait être interprétée comme englobant les prestations des forains itinérants, dès lors que la notion de « foires » n’aurait, dans cette hypothèse, plus de champ d’application propre.

👉 Un État membre peut appliquer un taux réduit de TVA aux prestations effectuées par des forains itinérants, tout en appliquant le taux normal à celles effectuées par des forains sédentaires et prenant la forme de parcs de loisirs.

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► L’administration fiscale a précisé dans un rescrit en date du 8 septembre 2021 que les droits d’accès à une installation de lancer de haches destinée au grand public relèvent du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 10 %.

🖊️ Question : Les droits d’accès à une installation de lancer de haches destinée au grand public relèvent-ils du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 10 % en faveur des sites et installations à caractère ludique prévu au b nonies de l’article 279 du Code général des impôts ?

📌 Réponse de l’administration : Un groupe d’entreprises franchisées met à la disposition du public, réparti par groupes de plusieurs personnes, en contrepartie de droits d’accès payants, une cible et des haches dans un espace aménagé permettant aux participants de pratiquer le lancer de haches dans le but de s’amuser, de tester leur adresse et de se défouler, après une introduction de cinq à dix minutes aux règles de sécurité et à la technique du lancer de haches, dans le cadre d’une session d’environ cinquante minutes supervisée par le personnel.

La première condition est satisfaite lorsque le client, en contrepartie des sommes versées, obtient le droit de pénétrer dans un lieu ou une installation déterminés en vue de participer aux opérations qui s’y déroulent.

La seconde condition est satisfaite lorsque les droits d’admission donnent accès à des sites et installations à caractère, notamment, ludique.

👉 Relèvent ainsi du taux réduit de TVA les sites ou installations de jeux de tirs ou d’adresse tels que les tirs à la carabine, la « pêche aux canards » ou assimilée, le « chamboule-tout » et autres jeux de lancers quand ils ne peuvent être qualifiés d’activités sportives au sens de la TVA.

👉 L’activité de lancer de haches décrite ci-dessus satisfait aux deux conditions cumulatives requises en ce qu’elle est réalisée en contrepartie de droits d’accès payants et que son caractère ludique est démontré en tant que jeu d’adresse et de défoulement. Les droits d’accès à ces installations relèvent par conséquent du taux réduit de 10 % de TVA.

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► Les dispositions de l’article 266 quindecies, III, 2° du Code des douanes sont renvoyées devant le Conseil constitutionnel.

🖊️ Que prévoient ces dispositions ? L’article 266 quindecies, III, 2° du Code des douanes (N° Lexbase : L7599LZH), prévoit que la part d’énergie renouvelable pouvant être prise en compte pour la minoration du taux de la taxe générale sur les activités polluantes applicable à la filière gazole ne peut être supérieure à 7 % pour les biocarburants produits à partir de plantes oléagineuses, et à 0,7 % pour les biocarburants produits à partir de matières premières d’origine animale ou végétale énumérées par la Directive n° 2009/28/CE du Parlement européen et du Conseil du 23 avril 2009 (N° Lexbase : L3135IET).

⚖️ Solution de la Cour de cassation : « La question posée présente un caractère sérieux en ce que les calculs de l’exonération de la TGAP "carburant" dont bénéficient les entreprises qui incorporent une certaine quantité de biocarburants au gazole qu’elles commercialisent favorisent les biocarburants les plus polluants, introduisant ainsi une rupture d’égalité en matière de fiscalité des biocarburants qui peut apparaître sans rapport avec les objectifs environnementaux que le législateur a déclaré poursuivre lorsqu’il a modifié, par la loi contestée, les modalités de la comptabilisation de ces biocarburants, traditionnels et avancés ».

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► En excluant la dépréciation de la composante environnementale du calcul de la valeur applicable aux véhicules d’occasion mis en circulation sur le territoire portugais et achetés dans un autre État membre, dans le cadre du calcul de la taxe sur les véhicules, la République portugaise a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu de l’article 110 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne (TFUE).

Les faits :

• la Commission a adressé une lettre de mise en demeure à la République portugaise dans laquelle elle a attiré l’attention des autorités portugaises sur le fait que l’exclusion de la dépréciation de la composante environnementale du calcul de la valeur des véhicules d’occasion importés des autres États membres, dans le cadre de la détermination du montant de la taxe sur les véhicules, telle que prévue par le code de la taxe sur les véhicules était susceptible de rendre la législation portugaise en la matière contraire à l’article 110 du TFUE (N° Lexbase : L2408IPU) ; 
• les autorités portugaises ont répondu à la lettre de mise en demeure, dans laquelle elles ont affirmé que la législation portugaise était pleinement conforme au TFUE et à la jurisprudence de la Cour ;
• estimant que la législation en vigueur au Portugal demeure incompatible avec le TFUE, la Commission a décidé d’introduire le présent recours.

🔎 Rappel : la taxe d’immatriculation acquittée dans un État membre est incorporée dans la valeur du véhicule. Lorsque le véhicule est, par la suite, vendu en tant que véhicule d’occasion dans ce même État membre, sa valeur marchande, comprenant le montant résiduel de la taxe d’immatriculation, sera égale à un pourcentage, déterminé par la dépréciation de ce véhicule, de sa valeur initiale.

👉 La CJUE constate que le montant de la taxe d’immatriculation pour les véhicules d’occasion importés au Portugal des autres États membres est calculé sans prendre en compte la dépréciation réelle de ces véhicules. Dès lors, la réglementation nationale n’assure pas que les véhicules d’occasion importés d’un autre État membre soient soumis à une taxe d’un montant égal à celui de la taxe frappant les véhicules d’occasion similaires déjà présents sur le marché national, ce qui est contraire à l’article 110 du TFUE.

🔎 Rappel : si les États membres sont libres de définir les modalités du calcul de la taxe d’immatriculation de manière à tenir compte de considérations liées à la protection de l’environnement, toute forme de discrimination, directe ou indirecte, à l’égard des importations en provenance des autres États membres, ou de protection en faveur de productions nationales concurrentes, doit être évitée.

👉 La Cour relève qu’une taxe calculée en fonction du potentiel polluant d’un véhicule d’occasion qui, à l’instar de la taxe en cause, n’est intégralement perçue qu’à l’occasion de l’importation et de la mise en circulation d’un véhicule d’occasion en provenance d’un autre État membre, alors que l’acquéreur d’un tel véhicule déjà présent sur le marché de l’État membre concerné ne doit supporter que le montant de la taxe résiduelle incorporé dans la valeur marchande du véhicule qu’il achète, est contraire à l’article 110 du TFUE.

La Cour rejette aussi l’argument du Portugal selon lequel la composante environnementale de la taxe en cause constitue, en réalité, une taxe autonome, distincte de la composante de cette taxe calculée en fonction de la cylindrée du véhicule concerné, car elle est présentée comme étant l’un des deux éléments utilisés pour le calcul d’une taxe unique et non pas comme une taxe distincte. De surcroît, cette taxe demeurerait en tout état de cause discriminatoire.

La Cour souligne enfin que, si les contribuables peuvent opter pour une autre méthode de calcul de la taxe en cause, en demandant au directeur des douanes de recalculer cette taxe sur la base de l’estimation effective de la valeur du véhicule concerné, l’existence d’une méthode de calcul alternative d’une taxe ne dispense pas un État membre de l’obligation de respecter les principes fondamentaux d’une règle essentielle du TFUE ni autorise cet État membre à enfreindre ce traité.

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