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► Le Gouvernement a présenté, dans un communiqué de presse du 20 avril 2021, les résultats du contrôle fiscal en 2020.

Les principaux chiffres :

• 365 200 contrôles menés en 2020 (-17 % par rapport à 2019),
• le montant des sommes mises en recouvrement est de 8,2 milliards d’euros (-30 %),
• les encaissements à la suite des contrôles atteignent 7,79 milliards d’euros,
• le recouvrement des sommes dues est passé de 51 % à 59 %,
• 1484 dossiers d’escroquerie ou de fraude fiscale démontrée ou présumée ont conduit à une saisine de l’autorité judiciaire,
• s’agissant du fonds de solidarité, 43 500 contrôles ont conclu à des versements indus pour 64 millions d’euros entre avril 2020 et avril 2021,
• les régularisations en cours de contrôle ont représenté près de 40 % des contrôles à distance et 17 % des contrôles dans les entreprises,
• le nombre de transactions dans le cadre d’un contrôle sur pièces a progressé de 41 %.

En raison de la crise sanitaire, la priorité a été donnée aux contrôles sur pièces. Le contrôle des personnes physiques non affectées par la crise et celui des dispositifs d’urgence ont été privilégiés. De même, la priorité a été donnée à la programmation des contrôles sur la base de l’analyse de données de masse (datamining).

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► Les dispositions de l'article 1647 B sexies du Code général des impôts (N° Lexbase : L9144LKU) fixent la liste limitative des catégories d'éléments comptables qui doivent être pris en compte dans le calcul de la valeur ajoutée en fonction de laquelle sont plafonnées les cotisations de taxe professionnelle ;

Pour déterminer si une charge ou un produit se rattache à l'une de ces catégories, il y a lieu de se reporter, pour les entreprises pour lesquelles son application est obligatoire, aux dispositions du plan comptable général, applicables aux comptes sociaux individuels, dans leur rédaction en vigueur lors de l'année d'imposition concernée, et non aux normes comptables applicables à l'établissement des comptes consolidés.

Les faits.

• À l'issue d'une vérification de comptabilité, une société a été assujettie à des suppléments de cotisation minimale de taxe professionnelle au titre des années 2007 à 2009.
• Le tribunal administratif de Montreuil a accueilli la demande en décharge de ces suppléments d’impôt.
• La cour administrative d’appel de Versailles a annulé ce jugement (CAA Versailles, 2 avril 2019, n° 17VE00944 N° Lexbase : A9053Y8S).

Solution du Conseil d’État :

• après avoir relevé que la société transférait aux sociétés de financement les contrats de location de matériel bureautique qu'elle avait préalablement conclus avec les clients finals, la cour a retenu que la société était liée avec les sociétés de financement par des contrats de locations-financement et en a déduit que les loyers en résultant constituaient, en application des normes comptables en vigueur, une charge financière, et non des consommations de biens ou de services en provenance de tiers. La cour a apprécié le rattachement catégoriel des sommes en cause au regard des normes applicables aux comptes consolidés ;
• en faisant application, pour apprécier le rattachement aux catégories énoncées à l'article 1647 B sexies du CGI des sommes versées par la société, correspondant aux loyers reçus des clients finals et reversés à ces sociétés conformément aux conventions de location mandatée, des normes comptables applicables aux comptes consolidés, alors qu'il lui incombait de se reporter, pour déterminer ce rattachement, aux dispositions du plan comptable général applicables aux comptes sociaux individuels, et notamment celles de l'article 394-1 en vertu desquelles les opérations traitées, pour le compte de tiers, au nom de l'entité sont inscrites selon leur nature dans les charges et les produits de l'entité, la cour a commis une erreur de droit.

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► Lionel Canesi, Président du Conseil Supérieur de l’Ordre des Experts-Comptables, a confirmé par un courrier adressé à l’ensemble de la profession d’expertise comptable une tolérance officielle de l’administration pour certaines déclarations fiscales et certains règlements pour les exercices clos en 2020.

Il n’y aura donc ni relance ni pénalité jusqu’à cette date.

Pour rappel, la date limite de dépôt des déclarations annuelles des résultats 2020 est fixée au 19 mai.

📌 Quels sont les déclarations et règlements concernés ?

• liasse fiscale,
• CA12,
• CVAE,
• IS,
• IRPP

⚠️ La déclaration annuelle de TVA (CA12) devra être déposée au plus tard le 4 mai 2021.

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► Le Conseil d’État est revenu dans un arrêt du 20 avril 2021 sur le caractère imposable de sommes versées par un commettant pour compenser l’impôt dû par son commissionnaire.

Les faits.

• Une SAS a pour activité, en qualité de commissionnaire d’une SA de droit suisse, la promotion et la distribution des produits pharmaceutiques fabriqués par cette dernière.
• La SAS a acquitté, au titre des exercices clos de 2008 à 2013, la contribution due par les entreprises exploitant en France des spécialités pharmaceutiques.
• À l'issue de deux vérifications de comptabilité, l'administration fiscale a remis en cause les déductions opérées par la SAS, sur son résultat imposable, des sommes versées par sa commettante en remboursement de cette contribution qu'elle avait annuellement acquittée au titre des six exercices en cause.
• La cour administrative d'appel de Versailles a rejeté les appels formés contre les jugements du tribunal administratif de Montreuil rejetant les demandes de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et aux contributions sociales sur cet impôt (CAA Versailles, 5 mars 2019, n° 18VE00566 [LXB= A3826Y4H]).

✔ Les indemnités versées à un contribuable pour réparer une diminution de ses valeurs d'actif, une dépense exposée ou une perte subie, dès lors que leur versement a été effectué en vertu d'une obligation de réparation incombant à la partie versante, ne constituent des recettes imposables que si la perte ou charge qu'elles compensent est elle-même déductible pour la détermination du bénéfice imposable.

✔ Des sommes versées, en application d'un contrat de commissionnaire, en remboursement de la contribution que le commissionnaire acquitte annuellement au titre de son obligation fiscale, ne présentent pas le caractère d'une indemnisation, dès lors que la société commettante n'est pas tenue à l'obligation de réparer un préjudice, lequel ne saurait, en tout état de cause, résulter du paiement de l'impôt dont le commissionnaire est redevable.

Solution du Conseil d’État. Est sans incidence la circonstance que le commissionnaire ne s'est pas enrichi au moyen des remboursements ainsi effectués à son profit, dès lors que ces derniers résultent d'un accord conventionnel sur sa rémunération et non d'une obligation indemnitaire.

Le recours de la SAS est rejeté.

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Mots-clés : loi de finances pour 2021 • crédit d'impôt • production d’œuvres phonographiques • spectacle vivant musical

4,5 milliards d’euros. Telles étaient les pertes estimées de chiffre d’affaires de la filière musicale sur l’année 2020 en France, selon une étude réalisée en juin 2020 à la demande de l’association « Tous Pour La Musique ». Un constat alarmant pour toute la filière. Après un an de pandémie Covid-19, l’année 2021 n’offre guère de perspectives d’améliorations. En pratique, ce sont principalement les PME/TPE mais également les artistes, techniciens, créateurs, managers, attachés de presse qui souffrent et dont la capacité à défendre leur art est menacée !

Heureusement, l’accompagnement de l’ensemble de ces acteurs et le soutien des entreprises culturelles dans la préparation de la reprise de la vie musicale et artistique, sont une des priorités de l’État et du Centre National de la Musique (CNM), d’organismes tels que la SACEM, la SACD, l’ADAMI, ou encore de nombreuses collectivités locales.

La loi de finances pour 2021 (loi n° 2020-1721, du 29 décembre 2020, de finances pour 2021 N° Lexbase : L3002LZ9) a d’ailleurs amélioré très sensiblement les dispositifs de soutien à l’industrie du disque et du spectacle vivant, contribuant ainsi à définir plus sereinement des stratégies de création et de financement.

Les producteurs de disques et/ou de spectacles, peuvent les intégrer dans leur plan de développement stratégique en vue du financement de leurs projets futurs et la relance de leurs activités, à savoir le crédit d’impôt en faveur de la production d’œuvres phonographiques (CGI, art. 220 octies N° Lexbase : L6989LZU) et le crédit d’impôt pour le spectacle vivant musical (CGI, art. 220 quindecies N° Lexbase : L6993LZZ).

Deux dispositifs qui sont applicables de plein droit dès lors que les conditions sont réunies.

1 - Le crédit d’impôt en faveur de la production d’œuvres phonographiques

Les entreprises qui réalisent des enregistrements d'albums de « nouveaux talents » peuvent, sur agrément, bénéficier d'un crédit d'impôt au titre :

• des dépenses de production des enregistrements (frais de personnel non permanent et permanent, location de studio d’enregistrement, dépenses de post-production, notamment), mais également au titre
• des dépenses de développement des productions dans la limite de 700 000 euros (frais de répétition des titres, dépenses en vue du soutien de la production de concerts de l'artiste, dépenses pour la participation de l'artiste à des émissions de télévision ou de radio, dépenses liées à la réalisation et à la production d'images photos et vidéos, dossiers de presse, dépenses liées à la création d'un site internet dédié à l’artiste), réalisées avant le 31 décembre 2024.

📌 Montant du crédit d’impôt accordé

Le crédit d’impôt est désormais porté à 40 % pour les PME et 20 % pour les autres entreprises, sans excéder 1 500 000 euros par entreprise et par exercice.

En cas de bénéfice taxable, il s’impute sur l'impôt sur les sociétés dû par l'entreprise au titre de l'exercice au cours duquel elle a exposé les dépenses éligibles. En cas d'excédent de crédit d'impôt non imputé ou en cas de déficit, la créance peut, sur demande de l'entreprise, servir de moyen de paiement sur échéance fiscale future, ou être remboursée. 

Attention toutefois, les subventions publiques reçues sont déduites des bases de calcul de ce crédit d’impôt.

📌 Formalisme à respecter pour obtenir le remboursement du crédit d’impôt

Concrètement, l’entreprise souscrit une déclaration spéciale n° 2079-DIS-SD pour solliciter une restitution au titre de l’exercice écoulé le cas échéant. À ce jour, il n’est toujours pas possible de souscrire ce formulaire en ligne. Il est alors vivement recommandé de joindre à l’envoi postal une copie de l’agrément provisoire visé infra ainsi que la copie des accusés de réception des formulaires n° 2572 (relevé de solde de l’impôt sur les sociétés) et n° 2573 (demande de remboursement de crédits d’impôts), souscrits en ligne. Une copie de la déclaration spéciale doit désormais être adressée dans le même délai au CNM et non plus au ministère de la Culture.

📌 Quelles entreprises sont concernées ?

Activité : L’entreprise doit avoir la qualité d'entreprise de production phonographique au sens de l'article L. 213-1 du Code de la propriété intellectuelle (N° Lexbase : L3318ADA), c’est-à-dire qui a l'initiative et la responsabilité de produire les enregistrements phonographiques ou vidéographiques musicaux éligibles. Les entreprises qui ont signé un contrat de licence avec une entreprise de production phonographique initiale sont éligibles. Il en est de même en cas d’acquisition de la bande master fixée par l’artiste, notamment.

À cet égard, il faut souligner que l’administration fiscale précise dans sa doctrine que ce crédit d’impôt s’applique aux entreprises de production phonographique « que cette activité soit ou non exercée à titre principal » (BOI-IS-RICI-10-10-10, §1 N° Lexbase : X9094ALE). Une entreprise qui exerce donc cette activité à titre accessoire dans le prolongement d’une autre activité, telle que la production de spectacles par exemple, est donc éligible.

Siège social : en France, dans l’Union européenne, ou dans un État partie à l'accord sur l'Espace Économique Européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale.

Régime fiscal : entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés, quelle que soit leur forme. A noter que les associations sont également éligibles si elles sont soumises à l’impôt sur les sociétés et non exonérées.

Respect des obligations légales, fiscales et sociales : l'agrément est subordonné au respect de l'ensemble de ces obligations.

Absence de contrôle par un éditeur de télévision ou de radio : les entreprises ne doivent pas être détenues, directement ou indirectement, par un éditeur de service de télévision ou de radiodiffusion.

📌 Quelles sont les œuvres éligibles ?

Les productions d'enregistrements phonographiques ou vidéographiques musicaux

Clause de francophonie pour les albums d'expression. L’album doit être composé d’œuvres dont la moitié au moins est d'expression française ou dans une langue régionale en usage en France. Lorsqu'un album comporte à la fois des titres en français et en langue étrangère, ledit album est réputé d'expression francophone lorsque la durée des titres en français est majoritaire par rapport à celle des titres en langue étrangère. Il en est de même des compilations, des œuvres multi-artistes ou collectives et des bandes originales de film. A noter que sont également éligibles les albums composés d'une ou plusieurs œuvres libres de droit d'auteur.

Pour les microentreprises (moins de 10 salariés et chiffre d'affaires ou total du bilan annuel n'excédant pas 2 000 000 d’euros), les albums d'expression qui ne relèvent pas d'une des deux catégories citées ci-dessus ouvrent désormais droit au crédit d'impôt dans la limite du nombre d'albums d'expression française ou dans une langue régionale en usage en France, produits la même année au cours du même exercice par la même entreprise.

Cette nouveauté permet donc d’élargir le champ d’application du crédit d’impôt à des albums en langue étrangère ou instrumentaux sous cette condition, et éviter ainsi les savants calculs d’apothicaires pour intégrer dans les albums le bon nombre de titres d’expression française ou régionale. Encore faut-il que l’entreprise produise au moins autant d’albums d’expression française ou régionale au cours du même exercice. Nous ne pouvons alors que regretter, en particulier pour les petites structures, que parmi les critères de sélection des projets artistiques, figure désormais la francophonie. Des projets artistiques non francophones, bien que méritants, pourront être décalés l’année suivante seulement si un nouveau projet francophone est sélectionné par ailleurs…

Lieu de situation des entreprises et industries techniques liées à la production phonographique, d’où elles y effectuent les prestations de production et de post production : France, Union européenne, ou un autre État partie à l’accord sur l’EEE ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause administrative en vue de lutter contre la fraude ou l’évasion fiscale (Norvège, Islande, Liechtenstein). La Suisse est donc exclue. Il en est de même du Royaume-Uni actuellement depuis le Brexit : beaucoup regretteront les studios londoniens, parmi les plus réputés d’Europe.

Porter sur des productions phonographiques d'albums de nouveaux talents. Par album, il est entendu tout enregistrement de plus de deux titres sur un support physique ou numérique. Les nouveaux talents sont les artistes, les groupes d'artistes, les compositeurs ou les artistes-interprètes ne devant pas avoir dépassé le seuil de 100 000 équivalents-ventes pour deux albums distincts précédant ce nouvel enregistrement. Par équivalent-vente, il y a lieu d’entendre la vente d'un album ou 1.500 écoutes, chacune d'une durée supérieure à 30 secondes des titres de cet album sur les offres payantes des services de musique en ligne. Le total d'équivalents-ventes relatif aux écoutes est obtenu en soustrayant, du nombre total des écoutes des titres d'un album, la moitié des écoutes du titre le plus écouté de cet album.

L’expression « nouveau talent » employée par le législateur mérite certainement une attention particulière. Un artiste de renom ayant à son actif un disque vendu à plusieurs centaines de milliers d’exemplaires est donc éligible, si par ailleurs ses autres albums présentent des ventes honorables sans atteindre le seuil fatidique de 100 000. À noter d’ailleurs que les disques peuvent être certifiés « disques d’or » en France depuis 2016 dès 50 000 exemplaires vendus. La liste des artistes dans ce cas de figure est nombreuse, compte tenu de l’effondrement du marché du disque depuis plusieurs années. La sortie d’un disque est désormais presque toujours une étape préalable et annonciatrice d’une nouvelle tournée de spectacles, génératrice de recettes sensiblement plus importantes et diversifiées (billetterie, vente de disques lors des spectacles, marchandising). Nous pardonnerons presque au législateur cette indélicatesse, en permettant l’application du crédit d’impôt aux productions de nombreux artistes confirmés qui défendent leur art depuis plusieurs années ou décennies. Nous pouvons bien évidemment souhaiter la suppression des mots inutiles « nouveaux talents » du b) du II de l’article 220 octies du CGI et la réduction du seuil d’équivalents-ventes à 50 000. 

Le développement et la numérisation de productions phonographiques

Le développement et la numérisation des productions phonographiques doivent porter sur des productions phonographiques définies ci-avant. L'ensemble de ces dépenses doit correspondre à des opérations effectuées en France ou dans un État partie à l'accord sur l'EEE ayant conclu avec la France une convention fiscale.

Une procédure d’agrément en deux temps

L’obtention du crédit d’impôt institué à l’article 220 octies du CGI nécessite un formalisme particulier en ce qu’elle se fait en deux temps. Tout d’abord, l’obtention d’un agrément provisoire, puis l’obtention d’un agrément définitif. Le respect scrupuleux de cette procédure est donc impératif pour obtenir le crédit d’impôt susvisé. Le respect des délais et de la chronologie dans les opérations est un facteur clé de leur obtention.

• Étape 1 : l’obtention d’un agrément provisoire

L'agrément provisoire atteste que les productions phonographiques ou vidéographiques musicales remplissent les conditions pour être éligibles à ce crédit d'impôt. Il est délivré par le président du CNM qui agrée les œuvres au nom du ministre chargé de la culture, à la demande de l'entreprise de production.

La demande d'agrément est adressée par l'entreprise de production phonographique au CNM. Elle doit parvenir avant les opérations de production ou de développement : les dépenses prises en compte pour le calcul du crédit d’impôt sont donc celles qui sont réalisées à compter de la date de réception du dossier par le CNM. Dans le cas d'une coproduction ou d'une coexploitation, la demande est présentée par chacune des entreprises de production. Il est donc impératif d’adresser le dossier préalablement, et de s’assurer que le dossier est complet avant d’engager les dépenses de production. 

Les projets d'enregistrement doivent faire l'objet d'une demande d'agrément provisoire. En revanche, un vidéoclip ne fait l'objet d'une demande d'agrément provisoire que dans le cas où le titre qu'il illustre est extrait d'un album qui n'a pas été provisoirement agréé.

L'œuvre, pour laquelle le crédit d'impôt phonographique est sollicité, peut déjà être fixée ou produite au moment de la demande d'agrément lorsque l'entreprise de production phonographique fait l'acquisition d'une bande master, ou lorsque l'entreprise de production phonographique signe, afin de développer l'œuvre, un contrat de licence avec l'entreprise qui a produit cette œuvre. 

• Étape 2 : l’obtention d’un agrément définitif

L'agrément à titre définitif, délivré par le président du CNM, après avis d'un comité d'experts, vise à établir que l'enregistrement phonographique a effectivement satisfait à l’ensemble des conditions d'application du dispositif. Cette demande doit être présentée après la publication de l'œuvre, au plus tard après l'achèvement des investissements de production et de développement éligibles au crédit d'impôt phonographique. En cas d'existence d'un contrat de licence, l'entreprise de production phonographique éligible est tenue de présenter une demande d'agrément à titre définitif. En tout état de cause, seules les dépenses engagées au titre d'une œuvre ayant reçu un agrément provisoire pourront être prises en compte. La date de publication est celle figurant sur le justificatif de déclaration de l'œuvre à une société de perception et de répartition des droits d'auteur et droits voisins.

L'agrément définitif doit être délivré dans un délai maximum de vingt-quatre mois à compter de la fixation de l'œuvre au sens de l'article L. 213-1 du Code de la propriété intellectuelle ou de la production d'un disque numérique polyvalent musical.

Attention : Si l'enregistrement phonographique ou vidéographique musical pour lequel le bénéfice du crédit d'impôt phonographique est demandé n'obtient pas l'agrément définitif du ministre chargé de la culture dans les vingt-quatre mois, de sa date de fixation au sens de l'article L 213-1 du Code de la propriété intellectuelle, l'entreprise de production doit reverser le crédit d'impôt qu'elle a perçu au titre d'exercices antérieurs pour la même œuvre (CGI art. 220 Q N° Lexbase : L3372IEM).

Il est donc impératif de veiller très attentivement au respect de ce délai de 24 mois, lequel commence à courir à partir de « la première fixation d'une séquence de son », c’est-à-dire la date du matriçage ou de l’attribution du code ISRC ou, à défaut, la date de publication. Il est alors vivement recommandé de ne pas précipiter la réalisation du mastering (étape finale du processus de création, nécessitant l’attribution de codes ISRC). En effet, l’anticipation d’un mastering alors même qu’une date de sortie commerciale n’est pas encore envisagée, aurait pour conséquence de faire courir le délai de 24 mois. Il n’est pas rare en pratique que les mixages fassent l’objet de multiples corrections avant l’étape du mastering, voire même que de nouvelles séances d’enregistrement soient nécessaires pour valoriser les titres avec d’autres instruments, effets et voix. À trop précipiter cette phase de mastering, cela revient à réduire d’autant la période de prise en compte des dépenses de développement pour la détermination de la base de calcul du crédit d’impôt.

2 - Le crédit d’impôt en faveur du spectacle vivant (musical)

Les entreprises qui réalisent avant le 31 décembre 2024 des dépenses de production de spectacle vivant musical ou de variétés peuvent, sur agrément du ministre de la Culture, bénéficier d'un crédit d'impôt, à raison :

• des dépenses de création et d'exploitation (frais de personnel permanent, artistes et techniciens, rémunérations et/ou droits d'auteur, frais de location de salles, de matériel, achats et dotations aux amortissements, frais d'assurance, dépenses occasionnées lors de la tournée du spectacle, dépenses nécessaires à la promotion du spectacle), mais également
• des dépenses liées à la numérisation du spectacle (droits d'auteur et frais techniques, notamment).

📌 Montant du crédit d’impôt accordé

Le crédit d’impôt est de 30 % pour les PME et 15 % pour les autres entreprises, au titre des dépenses de spectacles réalisés en France, dans l’Union européenne, Norvège, Islande, Liechtenstein (la Suisse est exclue, comme le Royaume-Uni depuis le Brexit). Les dépenses prises en compte sont celle qui sont réalisées à compter de la date de réception par le CNM d'une demande d'agrément provisoire, dans la limite de 500 000 euros par spectacle (sous déduction des subventions publiques et des aides dites « tours supports »). Le crédit d'impôt est plafonné à 750 000 euros par entreprise et par exercice.

En cas de bénéfice taxable, il s’impute sur l'impôt sur les sociétés dû par l'entreprise au titre de l'exercice au cours duquel elle a exposé les dépenses éligibles. En cas d'excédent de crédit d'impôt non imputé ou en cas de déficit, la créance peut, sur demande de l'entreprise, servir de moyen de paiement sur échéance fiscale future, ou être remboursée.

📌 Formalisme à respecter pour obtenir le remboursement du crédit d’impôt

Le crédit d'impôt doit être déclaré sur la déclaration des réductions et crédits d'impôt n° 2069-RCI-SD dans les mêmes délais que la déclaration de résultats. Contrairement au crédit d’impôt phonographique, la demande de remboursement intervient en ligne au moyen de la procédure TDFC sans nécessité de transmettre un formulaire spécifique par voie postale. Il est toutefois recommandé de souscrire le formulaire n° 2079-SV-FC-SD pour faciliter la détermination de la base de calcul du crédit d'impôt spectacles vivants dont bénéficie l'entreprise. Ce document pourra être présenté en cas de demande de renseignements de l’administration fiscale.

📌 Quelles entreprises sont concernées ?

Activité. Il s’agit des entrepreneurs de spectacles vivants (exploitants de lieux de spectacles, producteurs de spectacles, entrepreneurs de tournées, diffuseurs de spectacles) qui ont la responsabilité du spectacle, notamment celle d'employeur à l'égard du plateau artistique et qui supportent le coût de la création du spectacle.

Siège social : en France, dans l’Union européenne, ou dans un État partie à l'accord sur l'EEE ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale.

Régime fiscal : entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés, quelle que soit leur forme. Les associations sont donc également concernées si elles sont assujetties à l’impôt sur les sociétés sans y être exonérées.

Respect des obligations légales, fiscales et sociales : l'agrément est subordonné au respect de l'ensemble de ces obligations.

📌 Quels spectacles sont concernés ?

Il s’agit des spectacles vivants musicaux et de variétés, définis comme une série de représentations présentant une continuité artistique et esthétique caractérisée (scénographie identique, répertoire constant dans la limite d'une variation de 25 %, distribution stable de la majorité des interprètes, arrangements musicaux inchangés). Les spectacles de théâtre ne sont désormais plus concernés en raison de la création d’un dispositif spécifique codifié à l’article 220 sexdecies du CGI.

Catégories de spectacles concernés : les concerts de musiques actuelles (jauge contractuelle maximale de 2 100 personnes), les comédies musicales (jauge contractuelle maximale de 4 800 personnes), les concerts vocaux et de musique de chambre (jauge contractuelle maximale de 1 700 personnes, ou 2 500 personnes si plus de 15 musiciens ou chanteurs), les spectacles lyriques (jauge contractuelle maximale de 1 700 personnes), les concerts symphoniques y compris les concerts de forme oratorio (jauge contractuelle maximale de 2 500 personnes), les spectacles d’humour (jauge contractuelle maximale de 2 100 personnes). En cas de premières parties, la jauge contractuelle maximale est de 8 000 personnes. Elle est de 80 000 personnes pour les festivals. Pour les entreprises bénéficiant du crédit d’impôt, la mention de la jauge contractuelle dans les contrats de cession des droits d’exploitation de spectacles est une précaution importante pour obtenir l’agrément définitif et justifier le caractère éligible des dépenses en cas de demande de l’administration fiscale.

Conditions générales cumulatives : les coûts de création sont majoritairement engagés en France (plus de 50 %) ; le spectacle doit comprendre au minimum deux représentations dans au moins deux lieux différents (quatre représentations dans au moins trois lieux différents pour les demandes d’agrément provisoire déposées à compter du 1er janvier 2023) ; le spectacle ne doit pas être présenté dans un lieu dont la jauge contractuelle est supérieure à un nombre défini par décret (voir supra).

📌 Une procédure d’agrément également en deux temps

Ici aussi, l’obtention des deux agréments est nécessaire à l'obtention du crédit d'impôt.

• Étape 1 : L’obtention d’un agrément provisoire

La demande d'agrément provisoire est déposée auprès du CNM.  En cas de coproduction, la demande est présentée par chaque entreprise de production. C’est désormais le président du CNM qui agrée les spectacles au nom du ministre chargé de la culture.

Elle doit parvenir avant la réalisation des dépenses. Les dépenses éligibles sont en effet celles qui sont engagées à compter de la réception par le CNM de la demande d’agrément.

L'agrément provisoire, délivré après avis d'un comité d'experts, atteste que le spectacle remplit les conditions.

• Étape 2 : L’obtention d’un agrément définitif

La demande est présentée au CNM. En cas de coproduction, la demande doit être adressée par chaque entreprise ayant obtenu un agrément provisoire. Le président du CNM agrée les spectacles au nom du ministre chargé de la culture.

Très important, l’agrément à titre définitif doit être délivré dans un délai de trente-six mois, à compter de la délivrance de l'agrément à titre provisoire. En cas de non-obtention de l'agrément définitif (demande adressée hors délai ou non respects des conditions), l'entreprise doit reverser le crédit d'impôt dont elle a bénéficié.

Attention : Si le spectacle pour lequel le bénéfice du crédit d'impôt est demandé n'obtient pas l'agrément définitif du président du CNM dans les trente-six mois à compter de la délivrance de l’agrément provisoire, l'entreprise de production doit reverser le crédit d'impôt qu'elle a perçu (CGI, art. 220 S N° Lexbase : L3049LCW). Il est donc impératif de respecter scrupuleusement le délai, en s’assurant préalablement des dates des commissions d’experts statuant sur la demande d’agrément définitif.  

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► S'agissant d'une société exerçant une activité de distribution de crédit à la consommation, le constat de retards de paiement des créances, nonobstant les diligences entreprises par l'établissement en vue de leur recouvrement, caractérise le caractère probable du non-recouvrement de ces créances à la clôture de l'exercice.

Les faits.

• La société Cofidis, qui exerce une activité de crédit à la consommation, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, notamment, sur les exercices clos en 2009 et 2010.
• À l'issue de celle-ci, l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de provisions pour dépréciation de créances détenues sur la clientèle et constituées au titre de ces exercices.
• La cour administrative d'appel de Versailles a annulé le jugement par lequel le tribunal administratif de Montreuil avait accordé la décharge des suppléments d'impôt en litige au titre de l'exercice clos en 2009 et rehaussé par voie de conséquence le résultat de l'exercice clos en 2010 du fait de la correction symétrique, et remis à la charge de la société ces impositions (CAA Versailles, 29 mai 2019, n° 17VE02884 N° Lexbase : A7900ZEC).

🔎 Principe. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (CGI, art. 39 N° Lexbase : L7147LZQ).

👉 Une entreprise peut porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition :

• que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante ;
• qu'elles apparaissent, en outre, comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice ;
• et qu'enfin, elles se rattachent par un lien direct aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise.

En appel, après avoir relevé que la société n'indiquait pas clairement ni n'établissait que les provisions auraient été constituées après avoir tenu compte de la situation individuelle de son client ou après avoir vainement mis en œuvre des actions de recouvrement, la cour a jugé que ni le non-paiement des créances à leur échéance, ni l'échec des campagnes d'appel, ni l'impossibilité de compenser cet impayé par un prélèvement sur les comptes bancaires de ses clients n'établissaient que les créances en litige présentaient, à la clôture des exercices en litige, un risque probable de non-recouvrement et, par suite, ne pouvaient justifier la constitution d'une provision dans les conditions prévues par les dispositions précitées de l'article 39 du Code général des impôts.

À tort selon le Conseil d’État qui annule l’arrêt de la cour administrative d’appel de Versailles.

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► Pour la cour administrative d’appel de Versailles, une rupture conventionnelle n’est pas assimilable à un licenciement et ne permet donc pas d’échapper à la remise en cause de l’avantage fiscal « Robien ».

Les faits

• Les requérants ont fait l'acquisition d'un logement qu'ils ont loué et pour lequel ils ont opté pour le régime de l'amortissement « Robien ».
• À la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a remis en cause les amortissements pratiqués dans le cadre de ce dispositif, pour les années 2005 à 2014, en raison de la vente de ce logement intervenue le 25 février 2014.
• Les requérants font appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2014.

📌 Le dispositif « Robien ». Le h du 1° du I de l'article 31 du Code général des impôts (N° Lexbase : L6165LUU) accorde une déduction au titre de l'amortissement, sous certaines conditions, aux propriétaires bailleurs de logements neufs ou assimilés dont les revenus tirés de la location sont imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers.

📌 La remise en cause de l’avantage fiscal. Les déductions pratiquées au titre de l’amortissement font l’objet d’une reprise lorsque le bénéficiaire ne respecte pas son engagement. Il en est notamment ainsi lorsque :

• le propriétaire du logement, personne physique ou société non passible de l’impôt sur les sociétés autre qu’une SCPI, ne respecte pas l’engagement de louer le logement nu pendant neuf ans à usage d’habitation principale,
• le loyer excède le plafond autorisé, à un moment quelconque au cours de la période couverte par l’engagement prorogé ou non,
• le propriétaire du logement le loue à une personne appartenant à son foyer fiscal,
• le propriétaire du logement, personne physique ou société non passible de l’impôt sur les sociétés, autre qu’une SCPI, cède le logement pendant la période couverte par l’engagement de location,
• le logement qui fait l’objet de la déduction au titre de l’amortissement est inscrit à l’actif d’une entreprise individuelle au cours de la période de neuf ans,
• le porteur de parts de la société propriétaire du logement ne respecte pas son engagement de conserver les parts.

📌 Les exceptions à cette remise en cause. Aucune remise en cause de l’avantage fiscal n’est effectuée lorsque le non-respect de l’engagement de location ou de conservation des parts intervient à la suite de l’un des trois événements suivants :

• le contribuable ou l’un des époux soumis à imposition commune est atteint d’une invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à l’article L. 341-4 du Code de la sécurité sociale (N° Lexbase : L5080ADI) (invalides absolument incapables d’exercer une profession quelconque et invalides qui sont, en outre, dans l’obligation d’avoir recours à l’assistance d’une tierce personne pour effectuer les actes de la vie ordinaire),
• le contribuable ou l’un des époux soumis à imposition commune décède,
• le contribuable ou l’un des époux soumis à imposition commune est licencié.

C’est sur cette troisième exception que portait le litige.

Les requérants soutiennent que la rupture conventionnelle du contrat de travail de l’épouse qui traduit une perte d'emploi qu'elle a subie, étant assimilable à un licenciement, lui permet d'échapper à la remise en cause de l'avantage fiscal qui lui a été accordé en raison du non-respect du délai de location de l'immeuble y ayant ouvert droit.

Solution de la cour administrative d’appel :

• les personnes licenciées s’entendent de celles dont le contrat de travail est rompu à l’initiative de leur employeur,
• le dispositif de rupture conventionnelle d'un contrat de travail n'est pas assimilable à un licenciement,
• les salariés rompant volontairement leur relation de travail ne peuvent bénéficier de la dispense de majoration prévue au profit des contribuables licenciés, invalides ou décédés.

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► L'invocation de la circonstance qu'un acquéreur n'a acquis les titres d'une société qu'en vue de les revendre à un tiers dans le cadre d'une convention de portage n'est pas, par principe, inopérante au soutien d'un moyen contestant, pour défaut d'intention libérale, l'octroi d'une libéralité au profit de cet acquéreur.

Les faits :

• le requérant a acquis de la société F. des actions de la société V. au prix unitaire de 23,35 euros ;
• à l'issue d'une vérification de comptabilité de la société S., dont le requérant et son épouse étaient actionnaires, ainsi que d'un contrôle sur pièces de leurs déclarations et de celles de la société F., l'administration a évalué les actions de la société V. à 99,50 euros l'unité et imposé entre les mains du requérant et de son épouse, en tant que revenus distribués, l'avantage occulte retiré de cette acquisition à prix minoré ;
• le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a déchargé les intéressés d'une fraction de la cotisation supplémentaire de contributions sociales à laquelle ils avaient été assujettis au titre de l'année 2010, à concurrence de la majoration de 25 % appliquée sur l'assiette de ces impositions, mais rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de cette rectification ;
• les époux se pourvoient en cassation contre l'arrêt par lequel la cour administrative d'appel de Nancy a rejeté leur appel formé contre ce jugement en tant qu'il rejette le surplus de leur demande (CAA Nancy, 4 juillet 2019, n° 17NC02396 N° Lexbase : A9737ZKT).

🔎 Principe. Sont notamment considérés comme revenus distribués les rémunérations et avantages occultes (CGI, art. 111 N° Lexbase : L2066HL4).

✔ En cas d'acquisition par une société à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l'identité du cocontractant, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, la libéralité en cause.

✔ La preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession.

En appel, pour retenir que l'administration établissait l'intention de la société cédante d'octroyer et celle du requérant de recevoir une libéralité, la cour :

• a relevé d'une part, qu'un écart existait entre le prix de cession des titres de la société V. et leur valeur évaluée par le vérificateur ;
• a relevé d'autre part, que le requérant avait exercé les fonctions de président du conseil d'administration de la société V. de 2003 à 2011 ;
• a, par ailleurs, regardé comme inopérante la circonstance invoquée par le requérant selon laquelle il n'avait acquis les titres de la société Vermont qu'en vue de les revendre à un tiers dans le cadre d'une convention de portage.

Solution du Conseil d’État. « En écartant par principe comme inopérante, au soutien d'un moyen contestant l'octroi d'une libéralité à leur profit, l'invocation, par les contribuables, de l'existence d'une convention de portage au bénéfice d'un tiers et en se fondant sur la seule circonstance que le requérant était le dirigeant de la société dont les titres avaient fait l'objet de la cession litigieuse, laquelle n'était ni de nature à établir l'existence d'une relation d'intérêts avec la société cédante, ni à démontrer l'intention de cette société d'octroyer et celle du requérant de recevoir une libéralité, la cour a commis une erreur de droit ».

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Mots-clés : impôt sur le revenu • télétravail • déduction frais professionnels

L’épidémie de Covid-19 a conduit à un accroissement massif et non anticipé du télétravail.

Cet article a vocation à présenter :

• les choix fiscaux offerts en 2021 au salarié ayant télétravaillé en 2020 afin de déduire ses frais professionnels ;
• les règles de déductibilité des frais réels.

I - Les choix fiscaux offerts au salarié ayant télétravaillé en 2020 afin de déduire ses frais professionnels

Les salariés ont engagé des frais professionnels en 2020, notamment au titre du télétravail à leur domicile. Certains employeurs ont versé à leurs salariés des allocations destinées à couvrir les frais professionnels spécifiques au télétravail. Ces allocations versées en 2020 sont réputées concerner des frais non courants, inhérents à la fonction ou à l’emploi.  

A - Cas dans lequel un salarié a perçu en 2020 une allocation pour frais de télétravail à domicile 

Hypothèse 1 : le salarié n’opte pas pour la déduction des frais réels en 2021

• le salarié bénéficie de l’abattement de 10 % au titre des frais professionnels, qui est automatiquement calculé par l’administration sur les montants que le salarié déclare en traitements et salaires ; 
• le salarié n’a pas besoin de déclarer l’allocation versée qui est exonérée, sous réserve qu’elle soit utilisée conformément à son objet.

Hypothèse 2 : le salarié opte pour la déduction des frais réels en 2021 

• le salarié ne bénéficie de l’abattement de 10 % au titre des frais professionnels ;
• le salarié n’a pas besoin de déclarer l’allocation versée qui est exonérée, sous réserve qu’elle soit utilisée conformément à son objet ;
• le salarié ne peut pas déduire ses frais professionnels liés au télétravail à domicile ;
• le salarié peut néanmoins déduire au titre des frais réels, ses autres frais professionnels, non liés au télétravail, à condition de pouvoir les justifier ;
• le salarié peut toutefois, si le montant des frais qu’il a engagé au titre du télétravail est supérieur à l’allocation versée par son employeur, déduire ces frais au réel. Dans ce cas, l’allocation forfaitaire versée et, en principe, non imposable devient imposable. Elle doit donc être réintégrée dans les traitements et salaires du salarié.

B - Cas dans lequel un salarié n’a pas perçu en 2020 une allocation pour frais de télétravail à domicile

Hypothèse 1 : le salarié n’opte pas pour la déduction des frais réels en 2021 

• le salarié bénéficie de l’abattement de 10 % au titre des frais professionnels, qui est automatiquement calculé par l’administration sur les montants que le salarié déclare en traitements et salaires ;
• le salarié ne peut pas déduire les frais liés au télétravail.

Hypothèse 2 : le salarié opte pour la déduction des frais réels en 2021

• le salarié peut déduire pour 2020, par mesure de tempérament, des frais professionnels liés au télétravail à hauteur de 2,5 euros par jour de télétravail, soit 12,5 euros par semaine ; 50 euros par mois ou 550 euros par an. Le salarié peut également déduire les frais de télétravail qu’il a engagés en 2020 pour leur montant exact si cela est plus favorable et s’il est en mesure de pouvoir justifier de ces frais auprès de l’administration fiscale ;
• dans la mesure où l’option pour la déduction des frais au réel vaut pour l’ensemble des frais professionnels, le salarié peut aussi déduire de son impôt sur le revenu la totalité de ses frais professionnels (liés au télétravail ou non) à condition de pouvoir les justifier.

II - Les règles de déductibilité des frais professionnels du salarié

A - les principes de déduction des frais professionnels

Les conditions générales de déduction des frais professionnels sont exposées au 1 de l’article 13 (N° Lexbase : L9162LNN) du CGI et au 3° de l’article 83 du CGI (N° Lexbase : L7511LXH) [1].

Aucune disposition du CGI ne prévoit une limitation du montant de la dépense au coût le plus économique du service utilisé par le salarié (utilisation des transports en commun au lieu de la voiture personnelle de l’intéressé, usage de la tarification la moins onéreuse, etc.).

Ainsi, un salarié peut déduire le montant des dépenses afférentes à l’usage d’une voiture automobile sans que la marque ou la puissance de cette voiture puisse être contestée par l’administration fiscale.

B - La justification des frais professionnels déduits

Le salarié doit justifier, tant dans leur principe que dans leur montant, les frais réels dont il demande la déduction [2].

La nature des justifications à produire n’est pas précisée par le législateur, la jurisprudence et l’administration fiscale. Le salarié peut donc recourir à tous les moyens de preuve dont il dispose. Le salarié n’est pas astreint à tenir au jour le jour une comptabilité complète de ses dépenses professionnelles ni à la produire.

Les justifications doivent être d’autant plus précises que le montant des dépenses dont la déduction est demandée présente un caractère exceptionnel. Il en est ainsi lorsque ce montant paraît disproportionné eu égard à la nature et à l’important de l’activité exercée, aux obligations professionnelles qu’elle comporte ou au niveau de rémunération perçue.

C - Les frais professionnels pouvant être déduits

Les frais réels déductibles au titre du télétravail sont :

• les frais de communication (autres que les frais de téléphone portable) : frais d’abonnement, de souscription à une offre internet, de fonctionnement de téléphonie fixe [3] ;
• les frais de téléphone portable (frais d’abonnement, de communication et d’acquisition de téléphone portable) ; [4]
• les frais de déplacement entre le domicile et le lieu de travail (avec justification de la nécessité des déplacements entre le domicile et le lieu de travail) [5] ;
• les frais de fournitures et d’imprimés (cartouches d’encre, ramettes de papier) [6] ;
• les frais d’acquisition de mobilier (bureau, chaise) et matériel informatique (imprimante) pour les besoins de l’activité professionnelle [7] ;
• les frais liés à l’utilisation d’un local privé (frais d’électricité, d’eau, de chauffage, d’assurance habitation, de diagnostic de conformité électrique, impôts locaux, etc.).

Les frais doivent être calculés :

• au prorata de la surface utilisée à titre professionnel par rapport à la surface totale du logement (pour un studio : 50 % de sa surface)
• au prorata du temps de travail, télétravaillé [8].

Les frais non déductibles au titre du télétravail sont :

• les frais de repas ;
• les frais de garde d’enfants.

Les autres frais déductibles, non liés spécifiquement au télétravail, sont :

• les frais de déplacement de transport du domicile au lieu de travail [9] ;
• les frais de déplacement pendant les horaires de travail et frais de mission [10],
• les frais de déménagement [11] ;
• les frais de double résidence [12] ;
• les frais de véhicules [13]
• les frais de repas [14] ;
• les locaux professionnels [15] ;
• les frais de formation et de documentation [16] ;
• les frais vestimentaires [17] ;
• les cotisations professionnelles [18] ;
• les frais de garde des enfants [19] ;
• les frais de réception et de représentation [20] ;
• les frais médicaux [21] ;
• les impôts et taxes se rapportant directement à l’activité professionnelle [22].

D - Les modalités déclaratives pour le salarié

Pour rappel, la déclaration papier doit être déposée avant le 20 mai 2021 à minuit.

La déclaration en ligne doit, quant à elle, être envoyée :

• au plus tard le 26 mai 2021 à minuit pour les salariés résidant dans les départements n° 01 à 19 ou hors de France ;
• au plus tard le 1^er juin 2021 à minuit pour les salariés résidant dans les départements n° 20 à 54 (y compris les deux départements de la Corse) ;
• au plus tard le 8 juin 2021 pour les salariés résidant dans les départements n° 55 à 974/976.

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Mots-clés : plus-values mobilières • donation-partage • titres démembrés • imposition de l’usufruitier

En cas de donation-partage avec réserve d’usufruit et clause de remploi suivie de la cession des titres donnés, l’usufruitier est tenu de la plus-value s’il conserve la faculté de remployer ou non. Telle est la solution dégagée par le Conseil d’État dans un arrêt du 2 avril 2021.

Par un acte authentique de donation-partage, M. et Mme A… cèdent en 2007 à leurs enfants la nue-propriété de 20 000 actions d’une société dont ils conservent l’usufruit. En 2009, la société rachète – dans le cadre d’une réduction de capital – ces actions, avec cession simultanée de l’usufruit et de la nue-propriété. Des cotisations supplémentaires d’IR et de contributions sociales sont notifiées aux contribuables en raison de la plus-value relative à la cession des 20 000 actions qu’ils détenaient en usufruit. Selon l’administration fiscale, la plus-value mérite d’être intégralement imposée entre leurs mains et non entre les mains des nus-propriétaires. Contentieux.

Saisi, le TA de Cergy-Pontoise rejette la demande des époux A… La cour administrative d’appel de Versailles annule le jugement et prononce la décharge demandée (CAA Versailles, 29 janvier 2019, n° 16VE022602). Le Conseil d’État – réglant l’affaire au fond en vertu de l’article L. 821-2 du CJA (N° Lexbase : L3298ALQ) – casse l’arrêt de la cour administrative d’appel de Versailles à raison d’une erreur de droit.

Dans le cas présent, nous sommes en présence d’une plus-value réalisée à la suite des opérations suivantes : l’usufruitier et le nu-propriétaire de parts sociales - dont la propriété est démembrée – procèdent de concert à la cession desdites parts. L’imposition de la plus-value est censée se répartir entre l’usufruitier et le nu-propriétaire selon la valeur respective de chacun de ces droits.

Dans ses conclusions, le rapporteur public – Mme Guibé [1] – rappelle que « Cette règle de répartition, dégagée par la Cour de cassation (est) aujourd’hui consacrée par l’article 621 du Code civil » qui dispose : « En cas de vente simultanée de l'usufruit et de la nue-propriété d'un bien, le prix se répartit entre l'usufruit et la nue-propriété selon la valeur respective de chacun de ces droits, sauf accord des parties pour reporter l'usufruit sur le prix. La vente du bien grevé d'usufruit, sans l'accord de l'usufruitier, ne modifie pas le droit de ce dernier, qui continue à jouir de son usufruit sur le bien s'il n'y a pas expressément renoncé ».

Une telle règle de répartition n’est pas d’ordre public ; les parties peuvent y dérogent par le truchement d’une convention. Selon la doctrine (BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-60, n° 100 N° Lexbase : X8241ALS), en cas de cession en pleine propriété de titres dont la propriété est démembrée sans répartition du prix de vente, la cession à titre onéreux porte sur la pleine propriété des titres.

Le nu-propriétaire et l’usufruitier cèdent les titres démembrés et conviennent (ou ont convenu lors d’une convention antérieure) ensemble du sort du prix de vente, qui peut être soit remployé dans l'acquisition d'autres valeurs, droits ou titres eux-mêmes démembrés, soit attribué en totalité à l’usufruitier dans le cadre d’un quasi-usufruit. Dans cette situation, outre le cas particulier dans lequel l'objet du démembrement est un portefeuille de valeurs mobilières, la plus-value est imposable, soit au nom du nu-propriétaire en cas de remploi, soit au nom de l'usufruitier en cas de quasi-usufruit, et le premier terme de la plus-value de cession est toujours constitué par le prix de cession de la pleine propriété des titres cédés. Pour la détermination du prix ou de la valeur d’acquisition des titres cédés qui constitue le deuxième terme de la plus-value de cession, plusieurs situations peuvent se présenter ».

Les parties peuvent convenir – via les clauses contractuelles en vigueur à la date de la cession – de la chose suivante : reporter le droit d’usufruit, à la suite de la cession, sur le prix issu de celle-ci. Dans cette hypothèse, la plus-value est intégralement imposée entre les mains de l’usufruitier. Si les parties décident que le prix de cession sera nécessairement remployé dans l’acquisition d’autres titres dont les revenus reviennent à l’usufruitier, la configuration est différente : la plus-value réalisée est imposable seulement au nom du nu-propriétaire. Dans sa décision, la cour administrative d’appel de Versailles estime que la plus-value de cession est imposable au nom du nu-propriétaire ; elle retient que l’acte de donation-partage de 2007 prévoit le remploi du produit de la vente des titres, avec report des droits des usufruitiers sur les biens nouvellement acquis.

Mais la Cour d’appel ne recherche pas si ce remploi du produit de cession était une obligation pour les parties ou s’il ne s’agissait que d’une faculté à la main des seuls usufruitiers.

C’est précisément cette absence de quête – obligation ? faculté ? – qui mérite censure aux yeux du Conseil d’État ; censure il y a pour erreur de droit. En effet, lorsqu’il advient que l’usufruitier conserve la faculté de remployer ou non le produit de la cession de titres dont il a l’usufruit, le droit d’usufruit s’entend – s’agissant de l’imposition des plus-values découlant de la cession – comme reporté sur le produit de cette cession. Il s’ensuit alors que l’usufruitier est « intégralement redevable de l’imposition ».

Ainsi que mentionné en amont, le Conseil d’État décide de régler l’affaire au fond. Pour ce faire, il se penche sur la substance de l’acte de donation-partage de 2007 par lequel les requérants font donation entre vifs – au profit de leurs deux enfants – de la nue-propriété de 20 000 titres de la société. Il y est stipulé que « le donateur interdit formellement aux donataires qui s’y soumettent de vendre, aliéner, nantir ou remettre en garantie les titres donnés […] pendant sa vie », à peine de nullité, « sauf accord exprès du donateur ». L’acte de donation-partage dispose encore que « l’usufruit réservé se reportera en vertu des règles de la subrogation réelle conventionnelle sur le prix de cession ». Cela emporte la conséquence suivante en cas d’aliénation des biens présents ou de ceux susceptibles de leur être subrogés ultérieurement : sauf accord exprès des usufruitiers, les nus-propriétaires s’interdisent à demander le partage en toute propriété du prix représentatif de ceux-ci. Obligation sera faite au donataire de « remployer le produit de ces aliénations dans tous les biens dont l’acquisition pourrait être décidée par les seuls usufruitiers, afin de permettre le report des droits de ces derniers sur le ou les biens nouvellement acquis ». L’acte précise que la subrogation s’entend du « remplacement dans le patrimoine du donataire de la nue-propriété des biens par tous biens qui s’y substitueraient par voie de vente suivi d’un remploi ou d’un échange ». Une autre clause de l’acte de donation-partage est mentionnée ; elle renvoie à l’hypothèse de la cession – avec l’accord de l’usufruitier – de tout ou partie des titres donnés sans que le prix de cession soit employé à acquérir de nouveaux titres. Dans ce cas, obligation sera faite aux donateurs de « verser les fonds provenant desdites cessions sur un compte indivis « Nue-propriété au nom des donataires/usufruit au nom des donateurs » à ouvrir dans toute banque au gré de l’usufruitier ». Non seulement les donataires acceptent une telle condition et font engagement de la « remplir expressément » mais de surcroit ils donnent « dès à présent au donateur mandat de gestion exclusif des fonds ainsi placés ».

Le Conseil d’État prend acte que les stipulations de l’acte de donation-partage font interdiction aux nus-propriétaires d’aliéner ou de nantir les titres sans l’aval des usufruitiers, à peine de nullité. Mandat exclusif est donné aux nus-propriétaires afin de gérer les fonds issus de la cession des titres éventuellement décidée – avec leur accord – en l’absence de remploi pour acquérir de nouveaux titres. En outre, en cas d’aliénation des titres, les nus-propriétaires ont interdiction – sauf accord exprès des usufruitiers – de « demander le partage en toute propriété du prix représentatif de ceux-ci ». En vertu de l’acte à l’origine du démembrement des titres, le droit d’usufruit est – en cas de cession – reporté sur le prix issu de celle-ci.

La thèse défendue par les requérants est réputée non valide : ni le procès-verbal de l’assemblée générale extraordinaire de la société en date du 24 décembre 2008 (actant le rachat des titres) ni le protocole transactionnel de la veille (conclu par M. A…avec la société et certains de ses administrateurs afin de préparer le rachat) ne modifient les droits que l’acte de donation-partage confère aux usufruitiers sur les titres en question. Tant le procès-verbal de l’assemblée générale extraordinaire que le protocole transactionnel n’ont eu pour objet ou pour effet une telle modification.

À cela s’ajoute un autre élément, déjà mentionné en amont et souligné par le juge : selon les stipulations de l’acte de donation-partage de 2007, le remploi du prix de vente des titres ne représente qu’une « simple faculté à la main des seuls usufruitiers ». Certes, un pacte adjoint à la donation-partage est advenu en septembre 2008, pacte imposant aux donataires d’apporter à une SCI (à constituer avec les donateurs) une « fraction des titres ». Cependant, on ne saurait voir dans cet acte nouveau une « clause de renvoi à due concurrence de cette fraction » : aucun quantum n’y est en effet défini. Enfin, les requérants ne peuvent à bon droit invoquer l’argument selon lequel le prix de cession des titres aurait été remployé à la suite du transfert de propriété ; il s’agit là d’une circonstance postérieure au fait générateur de l’imposition.

Au regard de ces différents éléments, il appert que l’usufruitier conservait la faculté de reporter son droit d’usufruit sur le prix issu de la cession des actions de la société ; les époux A… - usufruitiers – doivent être considérés comme « redevables de l’intégralité de l’imposition assise, en application de l’article 150-0 A du Code général des impôts (N° Lexbase : L6169LUZ), sur la plus-value résultant de la cession de ces actions ».

Trois ultimes moyens sont soulevés par les requérants, tous rejetés.

• Premièrement, ils entendaient se prévaloir – sur le fondement de l’article L. 80 du LPF (N° Lexbase : L8732G8W) – de la fiche n°1 de l’instruction 5 C-1-01 du 13 juin 2001 ; celle-ci vise le démembrement de valeurs mobilières et de droits sociaux. Pour le juge, les énonciations de ce document ne donnent aucune interprétation formelle de la loi fiscale qui soit différente de celle retenue dans le cadre de ce litige.
• Secondement, les requérants ne sont pas fondés à invoquer l’avis n° 2005-8 du Comité consultatif pour la répression des abus de droit ; cet avis concerne un autre contribuable.
• Troisièmement, les requérant soulignent que la plus-value en question dans la présente affaire a été imposée entre les mains des nus-propriétaires. Le Conseil écarte cette argumentation au motif que les nus-propriétaires sont, par définition, des contribuables distincts.

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► La cour d’appel est venue rappeler les caractères de qualification de holding animatrice dans le cadre d’un litige portant sur l’exonération de droits de mutation à titre gratuit.

Les faits.

• Le requérant a exercé, jusqu'au 22 mars 2002, les fonctions de président du conseil d'administration, puis à compter de cette date de président du conseil de surveillance de la société AA Participations, dont il détenait 59,12 % du capital social, société holding détenant elle-même des participations dans le capital des sociétés B-X, HX et A B-X.
• Dans le cadre de sa déclaration au titre de l’ISF, le requérant a déclaré sa participation dans la société AA Participations comme un bien professionnel bénéficiant de l'exonération prévue par l'article 885 O bis du Code général des impôts.
• Le requérant a fait donation, par une donation-partage à ses trois enfants de la nue-propriété des actions de la société HX et des actions de la société AA Participations en demandant à bénéficier du régime d'exonération des droits de mutation à titre gratuit à concurrence de 75 % de la valeur des actions transmises prévu par l'article 787 B du Code général des impôts.
• La société AA Participations a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a abouti à une proposition de rectification des bases de taxe sur les salaires s'agissant notamment de la rémunération perçue par le requérant en sa qualité de président du conseil de surveillance de la société AA Participations ; parallèlement, l'administration fiscale a adressé au requérant deux propositions de rectification remettant en cause le bénéfice des exonérations précitées.
• Le requérant a fait citer la DGFiP devant le TGI de Strasbourg aux fins de voir prononcer le dégrèvement des droits d’enregistrement mis en recouvrement ; le tribunal a débouté le requérant des demandes et l'a condamné aux dépens de l'instance.

🔎 Principe. Sont exonérées de droits de mutation à titre gratuit, à concurrence de 75 % de leur valeur, les parts ou les actions d'une société ayant une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale transmises par décès ou entre vifs si certaines conditions relatives à leur conservation sont réunies (CGI, art. 787 B N° Lexbase : L5936LQW).

👉 Pour remettre en cause le bénéfice de cette exonération, l'administration fiscale a considéré que les actions de la société AA Participations n'étaient pas éligibles à ce dispositif d'exonération partielle dans la mesure où

• d'une part, il s'agit d'une société holding, qui en est exclue par nature ;
• et d'autre part, elle ne remplit pas un rôle d'animation qui pourrait la rendre éligible à ce régime en vertu d'une exception doctrinale.

📌 Pour soutenir que la société AA Participations aurait une activité commerciale, le requérant fait valoir qu'elle assure des fonctions transversales pour les sociétés du groupe à qui elle fournit des prestations d'ordre financier, comptable, en matière de marketing représentant l'intégralité de son chiffre d'affaires.

📌 Le requérant se prévaut à cet égard :

• d'une convention conclue entre la société AA Participations et ses filiales prévoyant la facturation par la première aux secondes des frais de direction, conduite de la politique des ventes et des achats et de gestion de la publicité ;
• et d'une convention d'assistance administrative, financière et commerciale par laquelle la société AA Participations s'engage à fournir des prestations de secrétariat, de contrôle interne notamment audit comptable, financier et informatique ainsi que d'assistance dans la coordination et la gestion financière et bancaire des sociétés et la préparation des dossiers de financement et de conseil en matière d'organisation commerciale.

Solution de la cour d’appel. « Le rôle dévolu à la société AA Participations depuis 2004 apparaît être un rôle d'assistance excluant toute prise de décision pour le compte des filiales, sauf autorisation expresse de celles-ci, en matière de définition des politiques commerciales. Les autres prestations confiées à la société AA Participations dans le cadre de cette convention sont au surplus des prestations purement administratives, outre la réalisation de contrôles de gestion à la demande des filiales, et une assistance dans la coordination et la gestion financière et bancaire des filiales, ces prestations étant toutefois exécutées d'ordre et pour compte de ces sociétés ainsi que sous le contrôle et la direction de celle-ci. Enfin, il est prévu que la société AA Participations apportera aux sociétés […], sur leur demande, une assistance dans la gestion de leurs budgets ».

👉 Aux termes de cette convention, les pouvoirs dévolus à la société AA Participations en matière de définition de la politique commerciale et de la stratégie marketing du groupe sont donc limités, toute prise de décision de la société AA Participations pour le compte de ses filiales étant en effet exclue, sauf autorisation expresse de celles-ci et toute intervention de sa part supposant une demande expresse de leur part.

👉 Enfin, les attestations de fournisseurs, partenaires de la société AA Participations et les factures produites ne permettent pas de démontrer un rôle excédant celui strictement défini par cette convention.

👉 Il ne peut dans ces conditions être soutenu que la société AA Participations assurerait et déterminerait seule la politique marketing du groupe et négocierait seule avec les fournisseurs, ni qu'elle conduirait seule la politique de vente et d'achats des sociétés du groupe.

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► Relève de la notion de « services de restaurant et de restauration » la fourniture d’aliments accompagnée de services connexes suffisants, destinés à permettre la consommation immédiate de ces aliments par le client final, ce qu’il appartient à la juridiction de renvoi de vérifier ;

Lorsque le client final choisit de ne pas bénéficier des moyens matériels et humains mis à sa disposition par l’assujetti pour accompagner la consommation des aliments fournis, il y a lieu de considérer qu’aucun service connexe n’accompagne la fourniture de ces aliments.

Les faits :

• le requérant au principal est le franchisé d’une chaîne d’établissements de restauration rapide ; il exerce une activité de vente de repas et de plats préparés, préparés sur place ;
• dans le cadre de son activité économique, le requérant applique différentes méthodes de vente (produits vendus à l’intérieur du restaurant, à partir des comptoirs extérieurs de ce dernier, à l’intérieur de centres commerciaux dans des zones désignées pour la restauration) ;
• l'autorité fiscale a procédé à un contrôle des déclarations de TVA du requérant ;
• à l’issue de ce contrôle, considérant que toutes les activités du requérant au principal devaient être qualifiées de « services de restauration », soumis au taux de TVA de 8 %, et non, comme ces activités avaient été déclarées, de « livraisons de plats préparés », auxquelles s’applique le taux de TVA de 5 %, l’autorité fiscale a rectifié le montant de la TVA due par le requérant ;
• le tribunal administratif a rejeté le recours introduit par le requérant ;
• la Cour suprême administrative a décidé de surseoir à statuer.

🖊️ Question préjudicielle : la juridiction de renvoi demande, en substance, si l’activité d’un assujetti, consistant en la vente, selon diverses modalités, de plats et de repas prêts à être consommés, relève de la catégorie des « services de restaurant et de restauration » auxquels peut être appliqué un taux réduit de TVA.

🔎 Principes.

✔ Un même taux de TVA, à savoir le taux normal fixé par chaque État membre, est en principe applicable aux livraisons de biens et aux prestations de services. Par dérogation à ce principe, il existe la possibilité d’appliquer des taux réduits de TVA.

✔ Il appartient aux États membres, sous réserve de respecter le principe de neutralité fiscale inhérent au système commun de TVA, de déterminer plus précisément parmi les livraisons de biens et les prestations de services incluses dans les catégories de l’annexe III de la Directive TVA (N° Lexbase : L7664HTZ) celles auxquelles le taux réduit s’applique (CJUE, 9 novembre 2019, aff. C-499/16, AZ N° Lexbase : A0035WYX).

Par ailleurs, la Directive TVA ne fait pas obstacle à ce que des livraisons de biens ou des prestations de services faisant partie de la même catégorie de l’annexe III de cette Directive soient soumis à deux taux réduits de TVA différents.

👉 Lorsqu’ils font le choix d’appliquer un ou deux taux réduits de TVA à l’une des 24 catégories de livraisons de biens ou de prestations de services figurant à l’annexe III de la Directive TVA ou, le cas échéant, d’en limiter l’application de manière sélective à une partie des livraisons de biens ou prestations de services de chacune de ces catégories, les États membres doivent respecter le principe de neutralité fiscale.

👉 Ce principe s’oppose à ce que, du point de vue de la TVA, des livraisons de biens ou des prestations de services semblables, qui se trouvent en concurrence les uns avec les autres, soient traités de manière différente.

✔ Dans le cas d’une opération complexe, constituée d’une série d’éléments et d’actes étroitement liés qui forment objectivement une seule opération économique indissociable, il y a lieu de prendre en considération, pour déterminer si cette opération doit être qualifiée de livraison de biens ou de prestation de services, toutes les circonstances dans lesquelles ladite opération se déroule pour en rechercher les éléments caractéristiques et prédominants.

✔ En particulier, l’opération de restauration est caractérisée par un faisceau d’éléments et d’actes, dont la livraison de nourriture n’est qu’une composante, au sein duquel les services sont largement prédominants et que cette opération doit, par conséquent, être considérée comme étant une « prestation de services ». Lorsque la fourniture d’aliments n’est accompagnée que de la mise à disposition d’installations rudimentaires, à savoir de simples comptoirs de consommation, sans aucune possibilité de s’asseoir, ne permettant qu’à un nombre limité de clients de consommer sur place et en plein air, ce qui ne suppose qu’une intervention humaine négligeable, ces éléments ne constituent que des prestations accessoires minimes qui ne sont pas de nature à modifier le caractère prédominant de la prestation principale, à savoir celui d’une livraison de biens.

✔ Si la préparation du produit final chaud se limite, pour l’essentiel, à des actions sommaires et standardisées, qui, la plupart du temps, ont lieu non pas sur commande d’un client particulier, mais de manière constante ou régulière en fonction de la demande prévisible en général, elle ne constitue pas l’élément prépondérant de l’opération concernée et ne saurait, à elle seule, conférer le caractère de prestation de services à cette opération.

✔ Dans le cas des prestations complexes, l’élément prédominant d’une opération doit être déterminé en se fondant sur le point de vue du consommateur. Or, lorsque ce dernier choisit de ne pas bénéficier des moyens matériels et humains mis à sa disposition par l’assujetti, ces moyens ne sont pas déterminants pour ce consommateur. Partant, dans ce cas de figure, il y a lieu de considérer qu’aucun service connexe n’accompagne la fourniture d’aliments ou de boissons et que l’opération concernée doit être qualifiée de livraison de biens.

Solution de la CJUE.

« Eu égard à l’ensemble des considérations qui précèdent, il convient de répondre aux questions posées que l’article 98, paragraphe 2, de la Directive TVA, lu en combinaison avec l’annexe III, point 12 bis, de cette Directive et l’article 6 du Règlement d’exécution n° 282/2011 (N° Lexbase : L8640IPP), doit être interprété en ce sens que relève de la notion de "services de restaurant et de restauration" la fourniture d’aliments accompagnée de services connexes suffisants, destinés à permettre la consommation immédiate de ces aliments par le client final, ce qu’il appartient à la juridiction de renvoi de vérifier. Lorsque le client final choisit de ne pas bénéficier des moyens matériels et humains mis à sa disposition par l’assujetti pour accompagner la consommation des aliments fournis, il y a lieu de considérer qu’aucun service connexe n’accompagne la fourniture de ces aliments ».

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► L’activité de protection des personnes majeures légalement incapables effectuée par un avocat constitue, en principe, une activité économique et peut être exonérée de la TVA si les prestations de services concernées sont étroitement liées à l’aide et à la sécurité sociales, et si cet avocat bénéficie, pour l’entreprise qu’il exploite à ces fins, d’une reconnaissance en tant qu’organisme à caractère social.

Faits et procédure. Un avocat inscrit au barreau de Luxembourg depuis l’année 1994 effectue depuis l’année 2004 des activités de représentation de majeurs en qualité de mandataire, de curateur et de gérant de tutelle. Par des avis de redressement de TVA, portant sur les années 2014 et 2015, l’administration fiscale luxembourgeoise avait fixé d’office les montants de TVA dus par l’avocat au titre de ces années, en partant de la prémisse que lesdites activités de représentation constituaient des prestations de services imposables au titre de la TVA. L’avocat avait saisi la juridiction de renvoi d’une demande d’annulation de la décision, en faisant valoir, notamment, que les activités qu’il avait, pendant la période litigieuse, réalisées dans le domaine de la protection des majeurs ne constituaient pas des activités économiques, que ces activités étaient en tout cas exonérées de TVA en vertu de la disposition nationale transposant l’article 132, paragraphe 1, sous g), de la Directive TVA (Directive 2006/112, du 28 novembre 2006, relative au système commun de TVA N° Lexbase : L7664HTZ). Le tribunal d’arrondissement luxembourgeois interroge la Cour sur l’interprétation qu’il convient de faire de la Directive dans le contexte de l’espèce.

• Les prestations de services effectuées au bénéfice de personnes majeures légalement incapables constituent une activité économique

La CJUE énonce, dans un premier temps, que l’article 9, paragraphe 1, de la Directive TVA doit être interprété en ce sens que constituent une activité économique, au sens de cette disposition, des prestations de services effectuées au bénéfice de personnes majeures légalement incapables et visant à les protéger dans les actes de la vie civile, dont l’accomplissement est confié au prestataire par une autorité judiciaire en vertu de la loi et dont la rémunération est fixée par la même autorité de manière forfaitaire ou sur la base d’une appréciation au cas par cas en tenant compte notamment de la situation financière de la personne incapable, cette rémunération étant par ailleurs susceptible d’être prise en charge par l’État en cas d’indigence de celle-ci, lorsque ces prestations sont effectuées à titre onéreux, que le prestataire en tire des recettes ayant un caractère de permanence et que le niveau d’ensemble de la compensation de cette activité est déterminé selon des critères visant à garantir la couverture des frais de fonctionnement encourus par ce prestataire.

• La possibilité pour un avocat de bénéficier d’une reconnaissance en tant qu’organisme ayant un caractère social

Dans un second temps, la Cour précise que l’article 132, paragraphe 1, sous g), de la Directive TVA doit être interprété en ce sens, d’une part, que constituent des « prestations de services étroitement liées à l’aide et à la sécurité sociales » des prestations de services effectuées au bénéfice de personnes majeures légalement incapables et visant à les protéger dans les actes de la vie civile, et, d’autre part, qu’il n’est pas exclu qu’un avocat fournissant de telles prestations de services à caractère social puisse bénéficier, aux fins de l’entreprise qu’il exploite et dans les limites desdites prestations, d’une reconnaissance en tant qu’organisme ayant un caractère social, une telle reconnaissance ne devant toutefois obligatoirement être octroyée par l’intervention d’une autorité judiciaire que si l’État membre concerné, en refusant cette reconnaissance, a dépassé les limites du pouvoir d’appréciation dont il jouit à cet égard.

• La possibilité de soumettre certaines opérations à la TVA

La CJUE ajoute, enfin, que le principe de protection de la confiance légitime ne s’oppose pas à ce que l’administration fiscale soumette à la TVA certaines opérations se rapportant à une période révolue, dans une situation où cette administration a accepté pendant plusieurs années les déclarations de TVA de l’assujetti n’incluant pas les opérations de même nature dans les opérations taxables et où l’assujetti se retrouve dans l’impossibilité de récupérer la TVA due auprès de ceux qui ont rémunéré ces opérations, les rémunérations déjà payées étant alors censées inclure déjà cette TVA.

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► La réglementation européenne et le principe de proportionnalité s’opposent à une réglementation nationale qui met à la charge d’un assujetti, ayant qualifié à tort une opération exonérée de TVA d’opération soumise à cette taxe, une sanction égale à 20 % du montant de la surévaluation du montant du remboursement de TVA indûment réclamé, dans la mesure où cette sanction s’applique indifféremment à une situation dans laquelle l’irrégularité résulte d’une erreur d’appréciation commise par les parties à l’opération quant au caractère taxable de cette dernière, qui se caractérise par une absence d’indice de fraude et de perte de recettes pour le Trésor public, et à une situation dans laquelle de telles circonstances particulières font défaut.

Les faits.

• Une société a acquis un bien immobilier ; sur la déclaration figurant dans l’acte notarié relatif à l’acquisition de ce bien, le prix de ce dernier était mentionné comme étant un montant brut, incluant ainsi la TVA.
• Le vendeur dudit bien a émis une facture mentionnant le montant de la TVA afférente à l’opération concernée ; la société s’est acquittée de ce montant et a considéré qu’il constituait un montant de TVA payé en amont, qui, partant, était déductible.
• À l’issue d’un contrôle, l’administration fiscale a constaté que la livraison du bien immobilier concerné était, en principe, intégralement exonérée de TVA et que les parties à l’opération n’avaient pas présenté de déclaration de renonciation à cette exonération.
• La société a procédé à une rectification de sa déclaration fiscale.
• Malgré cette rectification, le directeur de l’administration fiscale a adopté une décision fixant un excédent de TVA et a infligé une sanction correspondant à 20 % du montant de la surévaluation du montant du remboursement de TVA indûment réclamé.

🖊️ Question préjudicielle. La juridiction de renvoi demande, en substance, si l’article 273 de la Directive TVA (N° Lexbase : L7664HTZ) ainsi que les principes de proportionnalité et de neutralité de la TVA doivent être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une réglementation nationale qui met à la charge d’un assujetti, ayant qualifié à tort une opération exonérée de TVA d’opération soumise à cette taxe, une sanction égale à 20 % du montant de la surévaluation du montant du remboursement de TVA indûment réclamé, sans tenir compte de la nature et de la gravité de l’irrégularité entachant la déclaration fiscale, de l’absence d’indice selon lequel cette erreur constituerait une fraude et de l’absence de perte de recettes pour le Trésor public.

🔎 Principe. Les États membres ont la faculté d’adopter des mesures afin d’assurer l’exacte perception de la TVA et d’éviter la fraude dans le respect du principe de proportionnalité.  

Ici, l’article 112b, paragraphe 2, de la loi sur la TVA prévoit une sanction administrative correspondant à 30 % du montant de la surévaluation du montant du remboursement de TVA, laquelle est réduite à 20 % du premier de ces montants, lorsque, à l’issue d’un contrôle fiscal, l’assujetti a effectué une rectification de sa déclaration, tenant compte des irrégularités constatées par ce contrôle, et s’est acquitté du montant de taxe exigible ou a restitué le montant indûment remboursé.

L’irrégularité en cause au principal résulte d’une erreur d’appréciation commise par les parties à l’opération quant au caractère taxable de celle-ci. Or, la sanction prévue s’applique indifféremment à une situation telle que celle en cause au principal, dans laquelle la surévaluation du montant de l’excédent de TVA résulte d’une erreur d’appréciation commise par les parties à l’opération quant au caractère taxable de cette dernière et à une situation dans laquelle de telles circonstances particulières méritant d’être prises en compte font défaut.

Solution de la CJUE.

👉 Ces modalités de détermination n’ont pas permis aux autorités fiscales d’adapter le montant de la sanction en fonction des circonstances concrètes de l’espèce.

👉 Il s’ensuit que les modalités de détermination de ladite sanction, appliquée de manière automatique, ne permettent pas aux autorités fiscales d’individualiser la sanction infligée, afin de s’assurer que cette dernière ne va pas au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre les objectifs consistant à assurer l’exacte perception de la taxe et à éviter la fraude.

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► Le décret n° 2021-507, du 27 avril 2021, publié au Journal officiel du 29 avril 2021, modifie l'article 242-0 Z septies de l'annexe II au Code général des impôts (N° Lexbase : L0072IH7) pour préciser les nouvelles modalités de dépôt des demandes de remboursement de taxe sur la valeur ajoutée ;

La demande est désormais effectuée par voie électronique ; elle est accompagnée des originaux numérisés des factures, des documents d'importation et de toutes pièces justificatives.

📌 Détail des nouvelles modalités :

• la demande de remboursement de l'assujetti établi hors de l'Union européenne est transmise par voie électronique par le représentant assujetti établi en France ;
• est joint à la demande un tableau récapitulatif faisant apparaître l'ensemble des factures ou documents d'importation justifiant le montant du remboursement demandé ;
• la demande est accompagnée de la copie des factures ou documents d'importation lorsque la base d'imposition figurant sur la facture ou le document d'importation est égale ou supérieure à un montant de 1 000 euros ; lorsque la facture porte sur des dépenses de carburant, ce seuil est fixé à 250 euros.

⏲️ Le décret entrera en vigueur le 1^er juillet 2021.

💡 Les demandes de remboursement de TVA souscrites jusqu’au 30 juin doivent continuer à être adressées par voie postale.

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