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Procédures fiscales. Lexbase Hebdo - édition fiscale vous propose de retrouver la chronique d'actualités en procédures fiscales réalisée par Thierry Lambert, Professeur à l'Université Paul Cézanne Aix-Marseille III (N° Lexbase : N8356BSB). Dans le cadre de cette chronique, notre auteur revient sur trois arrêts rendus par la cour administrative d'appel de Paris. Dans un premier temps, le juge du fond est confronté à une affaire dans laquelle il considère que la photocopie d'une carte grise, et une attestation de vente d'un véhicule, dont la date ne coïncide pas avec la réalisation de la cession, n'ont pas de valeur probante suffisante pour démontrer l'exagération de la taxation d'office. De même, les relevés bancaires et une attestation de remboursement d'avance ne démontrent pas qu'un crédit bancaire provient du remboursement, par un ami, d'un cadeau acheté en commun (CAA Paris, 7ème ch., 29 juillet 2011, n° 09PA02968, inédit au recueil Lebon). Dans un deuxième temps, le juge écarte la qualification d'abus de droit fiscal à l'opération consistant en l'acquisition de titres placés sous le régime des sociétés mères, suivie de la vente des titres de la mère à une société qui, ensuite, l'absorbe. En effet, cette opération n'a pas un but exclusivement fiscal, et est motivée par un objectif économique (CAA Paris, 7ème ch., 29 juillet 2011, n° 09PA01219, n° 09PA01220 et n° 09PA06362, inédits au recueil Lebon). Dans un troisième temps, un autre montage échappe à la qualification d'abus de droit, car sa réalisation est inspirée par un objectif de simplification des structures et l'utilisation d'une trésorerie. Cet arrêt est l'occasion, pour le juge, de rappeler que l'avoir fiscal n'est pas subordonné à une condition de durée de détention (CAA Paris, 7ème ch., 29 juillet 2011, n° 09PA06363, inédit au recueil Lebon).

Définition fiscale du trust. Les trusts, invention anglo-saxonne, sont très mal appréhendés en droit français. En effet, le trust repose sur une notion de propriété que le Code civil ne connaît pas. Dans les pays de la Common law, la propriété est plus volatile que dans les pays de droit romain. Ainsi, la "propriété économique" que suppose le trust n'a pas d'équivalent en droit interne, et c'est cette difficulté qui explique la méfiance du législateur français à l'égard de cette structure. Alors qu'en Angleterre et aux Etats-Unis, les montages mettant en jeu un trust sont majoritaires, certaines sociétés s'étant même créées avec pour ambition de jouer le rôle du trustee, en France il n'existe rien de tel. La première loi de finances rectificative pour 2011 (loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011, de finances rectificative pour 2011) s'est hasardée à donner au trust une dimension fiscale. Son article 14 traite, toutefois, du trust comme une structure douteuse, un élément de montage servant à l'évasion fiscale. Il institue l'article 792-0 bis du CGI, qui donne enfin une définition française propre au trust. Pour comprendre la dimension que le trust prend en droit français, et pourquoi le législateur est si méfiant à son égard, Lexbase Hebdo - édition fiscale a interrogé Marylène Bonny-Grandil, Présidente du cabinet Altexis (lire Traitement fiscal français des trusts : défiance du législateur ? N° Lexbase : N8357BSC).

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Aux termes d'une décision rendue le 17 octobre 2011, le Conseil d'Etat renvoie au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité (QPC) portant sur les articles 374 (N° Lexbase : L0976ANH) et 376 (N° Lexbase : L0978ANK) du Code des douanes. Ces articles organisent les confiscations des marchandises saisies par l'administration des douanes et les moyens dont disposent leurs propriétaires pour faire lever ces confiscations. Le Conseil d'Etat fait application de l'article 23-4 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, portant loi organique sur le Conseil constitutionnel (N° Lexbase : L0276AI3), et constate que les dispositions attaquées sont issues du décret n° 48-1985 du 8 décembre 1948, portant refonte du Code des douanes, lui-même pris sur le fondement de la loi n° 48-1268 du 17 août 1948, relative au redressement économique et financier. Or, ce décret a été annexé à la loi n° 48-1973 du 31 décembre 1948, portant fixation pour l'exercice 1949 des maxima des dépenses publiques et évaluation des voies et moyens. Il revêt donc une valeur législative, et les articles précités aussi. Ces dispositions peuvent donc faire l'objet d'une QPC. De plus, ces articles n'ont pas déjà été déclarés conformes à la Constitution par le Conseil constitutionnel. Enfin, le moyen tiré de ce qu'elles portent atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution soulève une question présentant un caractère sérieux. Dès lors, le Conseil d'Etat renvoie les articles 374 et 376 du Code des douanes au Conseil constitutionnel (CE 6° et 1° s-s-r., 17 octobre 2011, n° 351085, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A7812HYY).

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Le 12 octobre 2011, a été déposé sur le bureau de l'Assemblée nationale le projet de la troisième loi de finances pour 2011. Ce projet de loi comporte cinq articles. Les trois premiers articles traitent de finances publiques, avec des modifications d'attribution de budget et des suppléments de crédits. Le quatrième article du projet de loi porte sur l'octroi de la garantie de l'Etat à deux banques, Dexia SA et Dexia Crédit Local SA. En effet, la France, conjointement avec la Belgique et le Luxembourg, a décidé d'accorder, jusqu'au 31 décembre 2012 au plus tard, sa garantie aux financements levés par Dexia SA et Dexia Crédit Local SA auprès d'établissements de crédit et de déposants institutionnels, ainsi qu'aux obligations et titres de créance que ces sociétés émettront à destination d'investisseurs institutionnels. En outre, cette garantie peut s'étendre aux titres de créances qui ont déjà été émis par Dexia Crédit Local SA, et notamment à ceux de ces titres émis dans le cadre de programmes "european medium term notes". Ces garanties ont pour but de soutenir la crédibilité de ces deux banques sur le marché, afin de leur permettre de mettre en oeuvre le plan de restructuration décidé par son conseil d'administration du 10 octobre 2011. La garantie française serait accordée pour un encours d'actifs d'un montant maximal de 10 milliards d'euros. Les engagements des deux banques couverts par cette garantie devront être déterminés en accord avec le ministre chargé de l'Economie. L'appel en garantie ne pourrait excéder 70 % des montants dus au titre des engagements mentionnés ci-dessus, après application d'une franchise de 500 millions d'euros, dans la limite de 6,65 milliards d'euros. Il est précisé que, si le contrôle, direct ou indirect, de Dexia Crédit Local SA est cédé par Dexia SA, alors les financements, obligations ou titres de créance garantis perdront cette garantie de l'Etat. Au cours des débats, Gilles Carrez, rapporteur général de la commission des finances, de l'économie générale et du contrôle budgétaire, a souligné l'urgence de la situation, pour éviter ce qui s'est passé outre-atlantique avec la banque Lehman Brothers. Le projet a été adopté par l'Assemblée nationale. Le Sénat a durci le dispositif en exigeant que ne soient distribués aucun dividende, stock-option ou prime. En outre, dans un cinquième article, le Sénat demande à ce qu'un rapport recensant les emprunts structurés, conclus entre les établissements de crédit et les collectivités territoriales et organismes publics, qui comportent soit un risque de change, soit des effets de structure cumulatifs ou dont les taux évoluent en fonction d'indices à fort risque, soit rédigé.

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Retrouvez, selon le fonds de concours, une sélection des arrêts inédits rendus par le Conseil d'Etat et la Cour de cassation, les plus pertinents, classés par thème. I - Fiscal général

II - Fiscalité des entreprises

III - Fiscalité des particuliers

• L'existence d'un litige ayant pour objet la contestation de la dévolution successorale n'est pas de nature à justifier le non dépôt dans le délai légal de la déclaration de succession

- Cass. com., 18 octobre 2011, n° 10-25.074, F-D (N° Lexbase : A8738HYB) : à la suite du décès d'un particulier en Israël, ses successeurs, frères et soeurs et neveux et nièces ont été redressés en France car ils n'avaient pas déposé de déclaration de succession, ni acquitté les droits d'enregistrement correspondants. Les héritiers étaient en litige sur la répartition des biens situés tant en Israël qu'en France, et ce litige s'est achevé par une transaction, ces circonstances les ayant empêchés de déposer dans le délai légal la déclaration de succession. Le juge retient que l'héritier, saisi de plein droit de la succession, a l'obligation de procéder à la déclaration dans les délais légaux, sans pouvoir invoquer, pour se soustraire à cette obligation, l'existence d'un litige ayant pour objet de contester la dévolution successorale .

IV - Fiscalité financière

V - Fiscalité immobilière

• Pour la déduction des dépenses afférentes à des travaux sur un monument historique, il y a lieu de prendre en compte le caractère dissociable ou non des travaux de restauration par rapport aux travaux d'agrandissement

- CE 10° et 9° s-s-r., 21 octobre 2011, n° 323095, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A8320HYS) : un couple de contribuables a acquis un manoir construit aux XVème et XVIème siècles pour lequel ils ont obtenu l'agrément leur permettant de déduire de leur revenu global les charges foncières afférentes à cet immeuble (CGI, art. 156 N° Lexbase : L0428IPK). Ils ont effectué des travaux de restauration de ce manoir dont le coût a été déduit pour moitié de leur revenu net foncier et, par suite, de leur revenu global. L'administration fiscale a pourtant réintégré ces sommes, estimant qu'il s'agissait de travaux de reconstruction n'entrant pas dans le champ du II de l'article 156 du CGI. Le juge rappelle que la déduction du montant total du revenu net annuel des dépenses engagées pour des travaux de réparation et d'entretien d'un immeuble non classé monument historique ou inscrit à l'inventaire supplémentaire mais ayant fait l'objet d'un agrément spécial accordé par le ministre chargé du Budget est limitée à 50 % du montant de ces dépenses. La cour administrative d'appel de Nantes a, à bon droit, jugé que, même si les travaux de réfection de la façade du manoir avaient pour objet de restituer à cette façade son état d'origine, ces travaux ne pouvaient, contrairement à ceux relatifs à la charpente et la couverture, ouvrir droit à déduction, puisqu'il est impossible de dissocier ces travaux de ceux concernant l'agrandissement du bâtiment. Ainsi, les dépenses de travaux de restauration des façades, qui sont, en principe, déductibles par nature, ne sont pas déductibles en l'espèce en raison de l'impossibilité de les dissocier des dépenses correspondant aux travaux d'agrandissement .

VI - Fiscalité internationale

• Territorialité de l'impôt sur le revenu : pour déterminer le foyer fiscal d'un contribuable, il faut d'abord examiner les critères d'ordre personnel, le critère professionnel étant subsidiaire

- CE 10° et 9° s-s-r., 21 octobre 2011, n° 333898, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A8335HYD) : un ancien pilote de l'armée de l'air, titulaire d'une pension militaire d'invalidité, a exercé une activité professionnelle en Arabie Saoudite, d'abord en qualité de consultant, puis au bénéfice d'une autre société, jusqu'à ce qu'il cesse ses fonctions pour créer une société de conseil réalisant des missions dans ce même pays. Les époux ont souscrit des déclarations de revenus communes auprès du centre des impôts des non résidents mentionnant les seules pensions militaires. Toutefois, l'administration a estimé qu'ils étaient domiciliés fiscalement en France, et, par suite, a rapporté à leur revenu global les salaires versés par la seconde société au contribuable. Les époux ont demandé à faire l'objet d'une imposition séparée. Le juge refuse d'appliquer l'imposition séparée, considérant que le fait que l'époux résidait à Ryad, à cause de ses obligations professionnelles, ne suffit pas à démontrer qu'ils avaient une résidence séparée. En effet, l'époux avait en France avec sa femme un domicile commun, où il effectuait des retours réguliers qui étaient prévus et pris en charge par les sociétés ayant fait appel à ses services. Concernant leur qualité de résidents français, la circonstance que l'époux aurait eu, pour l'essentiel de la période en litige, le lieu de son séjour principal en Arabie Saoudite était sans incidence sur l'établissement de son domicile fiscal en France, qui résultait en particulier de ce qu'il avait en France le centre de ses intérêts familiaux. En effet, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en fonction des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles. Le lieu du séjour principal du contribuable est un critère subsidiaire, qui ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où celui-ci ne dispose pas de foyer .

• Nouveau rejet d'une contestation portant sur la taxe de 3 % au regard du droit de l'Union européenne

- Cass. com., 18 octobre 2011, n° 10-25.211, F-D (N° Lexbase : A8731HYZ) : la société établie au Luxembourg peut bénéficier d'une exonération de la taxe de 3 % (CGI, art. 990 E N° Lexbase : L5484H9Y), puisque le Luxembourg a conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d'assistance administrative (Convention France - Luxembourg, signée à Paris le 1er avril 1958 N° Lexbase : L6716BH9). Dans ce cas, la société doit souscrire une déclaration auprès de l'administration fiscale. Cette déclaration doit contenir des informations exactes et complètes, et la société qui les souscrit doit être aussi transparente qu'une société ayant son siège en France. Or, en l'espèce, les déclarations en cause étaient d'une opacité totale sur la réalité et l'adresse de ses associés à la date de la déclaration ainsi que sur le nombre des actions ou parts détenues par chacun d'eux. Le juge rappelle l'arrêt rendu par la Cour de justice de l'Union européenne, qui a validé le dispositif de la taxe de 3 % (CJUE, 11 octobre 2007, aff. C-451/05 N° Lexbase : A7180DYL), pour refuser de saisir le juge européen sur cette question .

VII - Impôts locaux

VIII - Procédures fiscales

• Taxation d'office : l'interlocuteur du vérificateur est l'actuelle présidente de l'association vérifiée, les obligations relatives à la tenue d'un débat contradictoire et à la communication de pièces s'appliquent donc envers elle

- CE 9° s-s., 20 octobre 2011, n° 316995, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A8318HYQ) : une association, qui exerce l'activité de bar-club, a fait l'objet d'une reconstitution de comptabilité et a assigné son président afin qu'il soit condamné en sa qualité de co-débiteur solidaire. Sur la procédure d'imposition, le juge relève que, pour opérer la reconstitution du chiffre d'affaires de l'association, le vérificateur s'est fondé sur des informations dont il a pris connaissance dans l'exercice de son droit de communication, et contenues dans des documents saisis par les services de gendarmerie dans le cadre d'une procédure judiciaire diligentée à l'encontre de la nouvelle présidente de l'association. Notamment, ces documents comprenaient des tableaux récapitulant les recettes journalières et mensuelles ainsi que les charges d'exploitation du fonds de commerce exploité par l'association. Les notifications de redressements mentionnaient l'origine et la nature des informations ainsi recueillies dans le cadre du droit de communication. Alors que l'actuelle présidente de l'association n'a pas demandé communication de ces pièces, l'ancien président l'a fait. Or, l'administration est tenue de tenir à la disposition du contribuable, avant la mise en recouvrement des impositions, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu'elle a utilisés pour procéder aux redressements ne s'appliquait pas à son égard, dès lors qu'il était un tiers à la procédure. Ainsi, l'absence de communication de ces documents est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. En outre, la vérification s'est déroulée auprès de l'actuelle présidente de l'association, et a donné lieu à plusieurs interventions dans l'établissement, ainsi qu'à des entrevues dans les locaux de l'administration, au cours desquelles les échanges ont porté sur les éléments relevés par le service vérificateur, y compris ceux relatifs aux recettes et aux charges d'exploitation du bar-club exploité par l'association. Il revenait à l'ancien président de prouver que le vérificateur s'était refusé à tout échange de vues sur les éléments ayant permis la reconstitution du chiffre d'affaires des exercices vérifiés. Sur le bien-fondé des impositions, en l'absence de souscription par l'association des déclarations fiscales afférentes à son activité, cette dernière était en situation de voir son bénéfice imposé d'office. Le délai de reprise général venait à expiration au bout de trois ans à compter de l'année au titre de laquelle l'imposition est due. Mais, compte tenu du caractère occulte de l'activité de l'association, la procédure de taxation d'office autorisait l'administration à redresser sur ce fondement l'association trois ans supplémentaires (LPF, art. L. 169 N° Lexbase : L1991DAY) .

IX - Recouvrement de l'impôt

• Avis à tiers détenteur : eu égard à l'effet d'attribution au profit du Trésor de la propriété de la créance, le référé visant à suspendre la procédure est irrecevable

- CE 9° s-s., 20 octobre 2011, n° 346998, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A8367HYK) : à la suite d'un redressement, un contribuable a conclu un échéancier de paiement avec l'administration fiscale, qui considère que cet échéancier n'a pas été respecté. Elle a donc notifié un avis à tiers détenteur par lequel elle a, le même jour, demandé à son employeur le paiement de la somme restant à payer. Le requérant a formé un référé en vue de suspendre cette demande, mais le juge a déclaré sa demande irrecevable. Le Conseil d'Etat rappelle que l'effet d'un avis à tiers détenteur, qui est le transfert à l'Etat de la propriété de la créance du contribuable, s'exerce et s'épuise dès sa notification au tiers détenteur, quelles que soient les conditions dans lesquelles les sommes détenues par le tiers sont ensuite effectivement versées. Or, en l'espèce, le trésorier-payeur général a reçu, avant l'introduction de la demande de suspension, pour le compte de l'employeur, notification de l'avis à tiers détenteur émis à l'encontre de ce dernier. Dès lors, eu égard à l'effet d'attribution qui s'y attache, cet avis à tiers détenteur avait produit tous ses effets à la date de dépôt du mémoire introductif d'instance. La demande de suspension était bien irrecevable .

X - TVA

• Rappel des règles de preuve applicables en cas de factures de complaisance

- CE 10° et 9° s-s-r., 21 octobre 2011, n° 323656, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A8321HYT) : une société a fait l'objet de rappels de TVA, l'administration ayant regardé comme fictives les prestations facturées par des sociétés fournisseurs ainsi que par un expert comptable, et refusé, en conséquence, la déduction de la TVA correspondante. Le juge rappelle que la TVA qui a grevé les éléments du prix d'opérations imposables est déductible, dans le cas de services facturés à l'entreprise, de la taxe à laquelle celle-ci est assujettie à raison des opérations en cours, à condition que les factures mentionnent ladite taxe, qu'elles aient été établies au nom du redevable par son fournisseur, qu'elles correspondent effectivement à l'exécution de la prestation de service dont elles font état, et que le prix indiqué soit réellement celui qui doit être acquitté par l'entreprise. Dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la TVA, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance. Si cette preuve est rapportée, c'est au contribuable qu'il revient de démontrer toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération. Or, en l'espèce, la cour administrative d'appel n'a pas fait application de ces règles de preuve. En effet, après avoir constaté que des transactions avait été conclues à un prix anormalement élevé, elle a refusé la déduction de la TVA afférente, alors que cette seule circonstance ne fait pas obstacle à la déduction de l'intégralité de la taxe supportée par la société cliente .

XI - Taxes diverses et taxes parafiscales

XII - Droits de douane

• Règles relatives aux obligations supportées par les agents des douanes en matière de vérification des certificats d'importation

- Cass. com., 18 octobre 2011, n° 10-20.278, F-D (N° Lexbase : A8728HYW) : une société de droit britannique a importé de Chine des pièces détachées de bicyclettes par l'intermédiaire d'une autre société. L'administration des douanes a considéré que les pièces détachées déclarées lors des opérations de dédouanement auraient dû être classées sous les positions tarifaires correspondant aux roues, guidons ou cadres de cycle et que ces fausses déclarations avaient eu des conséquences sur l'application à ces marchandises du régime d'origine préférentielle. Le juge retient que les agents des douanes devaient, non pas s'arrêter à la discordance apparente entre leurs constatations sur l'état de la marchandise importée et les énonciations des certificats d'origine présentés, mais rechercher si ces certificats ne permettaient pas de vérifier l'origine préférentielle des produits importés.

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Retrouvez, chaque semaine, un panorama de la doctrine administrative publiée sous forme d'instructions fiscales, de rescrits et de réponses ministérielles classés par thème. I - Fiscal général

II - Fiscalité des entreprises

• Rescrit : la prime de partage des profits est déductible chez l'entreprise versante

- Rescrit n° 2011/28 (FE) du 18 octobre 2011 (N° Lexbase : L1991IR8) : la prime de partage des profits a été instituée par l'article 1er de la loi n° 2011-894 du 28 juillet 2011, de financement rectificative de la Sécurité sociale pour 2011 (N° Lexbase : L8284IQU). Or, la circulaire interministérielle du 29 juillet 2011, relative à la prime de partage des profits précise que cette prime est imposable à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires chez le bénéficiaire. Ainsi, elle s'analyse comme un complément de rémunération au profit du salarié. Selon l'administration fiscale, la somme correspondant au versement de la prime obligatoire de partage des profits est admise en déduction des résultats de l'entreprise versante, dans les conditions de droit commun, sous réserve, toutefois, que cette prime corresponde à un travail effectif et qu'elle ne soit pas excessive eu égard à l'importance du service rendu.

• Réponse ministérielle : pas de suppression du régime du forfait agricole

- QE n° 19933 de M. Jean-Claude Merceron, JO Sénat 1er septembre 2011, p. 2252, réponse publ. le 20 octobre 2011, p. 2691, 13ème législature (N° Lexbase : L2060IRQ) : dans la mesure où le régime du forfait agricole tient compte de tous les profits et de toutes les charges d'exploitation, il est censé correspondre à la réalité des revenus des exploitants qui y sont soumis. Son maintien se justifie pour les exploitations dont les objectifs de développement sont limités et dont les frais de structure sont faibles. Le Gouvernement n'envisage pas de le supprimer. Toutefois, le fait que les conditions d'application de ce régime, et notamment les plafonds de recettes n'aient pas été modifiées depuis 1960 a pour conséquence que le régime du forfait concerne de moins en moins d'exploitants. Selon la mutualité sociale agricole, il concernerait environ 26 % des chefs d'exploitation.

III - Fiscalité des particuliers

IV - Fiscalité financière

V - Fiscalité immobilière

VI - Fiscalité internationale

• Rescrit : assimilation du partenariat enregistré en Suisse au PACS français

- Rescrit n° 2011/27 (FP) du 18 octobre 2011 (N° Lexbase : L1990IR7) : l'administration doit répondre à la question de savoir si un partenariat enregistré en Suisse peut être fiscalement assimilé au pacte civil de solidarité (PACS) français. Elle répond que le partenariat de droit suisse ne figure pas dans la liste des partenariats étrangers civilement reconnus en France (instruction du 29 décembre 2009, BOI 5 B-4-10 N° Lexbase : X6786AGG). Toutefois, cette liste n'est pas exhaustive. Lorsqu'un partenariat n'y apparaît pas, il revient aux intervenants de prouver par tous moyens que les effets du partenariat étranger sont assimilables fiscalement au PACS. L'administration décide que le partenariat suisse peut être assimilé au PACS français. Dès lors, les règles d'imposition, d'assiette et de liquidation de l'impôt ainsi que celles concernant la souscription des déclarations sont applicables au partenariat enregistré en Suisse.

VII - Impôts locaux

• Réponse ministérielle : dégrèvement de TFNB pour les agriculteurs victimes de la sécheresse

- QE n° 117113 de Mme Marie-Jo Zimmermann, JOAN 6 septembre 2011, p. 9486, réponse publ. le 18 octobre 2011, p. 11050, 13ème législature (N° Lexbase : L2058IRN) : afin d'aider les agriculteurs touchés par la sécheresse, un dégrèvement de taxe foncière sur les propriétés non bâties (TFNB) a été institué pour les agriculteurs situés dans les zones sinistrées (CGI, art. 1398 N° Lexbase : L5189IM7). Ce dégrèvement est pris en charge par l'Etat. Ainsi, en cas de perte de récoltes sur pied par suite d'évènements extraordinaires (grêle, gelée, inondation, sécheresse, maladie...) le contribuable peut, sur réclamation, obtenir un dégrèvement de la taxe foncière afférente, pour l'année en cours, aux parcelles atteintes, en proportion de la perte subie. Le dégrèvement est accordé au propriétaire, débiteur légal de la taxe qui, en cas de fermage ou de métayage, doit en faire bénéficier le preneur à bail. La demande de dégrèvement peut être présentée soit par le propriétaire inscrit au rôle d'imposition, soit par le fermier ou métayer. Lorsque les pertes de récoltes affectent une part notable de la commune, le maire peut formuler une réclamation collective au nom de l'ensemble des contribuables intéressés. Les demandes doivent être déposées soit dans les quinze jours du sinistre, soit quinze jours au moins avant la date où commence habituellement l'enlèvement des récoltes. Cependant, au vu des évènements de sécheresse de l'été 2011, une procédure de dégrèvement d'office a été mise en place. Ainsi, les redevables de la TFNB concernés par cette mesure, qui ont déjà été destinataires de leur avis d'imposition, recevront avant le 15 octobre, date d'exigibilité de l'impôt, un avis de dégrèvement. Ils n'auront donc qu'à acquitter le solde de la taxe .

VIII - Procédures fiscales

IX - Recouvrement de l'impôt

X - TVA

XI - Taxes diverses et taxes parafiscales

• Réponse ministérielle : régime des ventes d'alcool en pharmacie

- QE n° 19011 de M. Philippe Marini, JO Sénat 16 juin 2011, p. 1560, réponse publ. le 20 octobre 2011, p. 2964, 13ème législature (N° Lexbase : L2059IRP) : l'article 302 D bis du CGI (N° Lexbase : L3444IGN) prévoit que l'alcool dénaturé et les alcools utilisés à des fins médicales ou pharmaceutiques dans les hôpitaux et les établissements similaires, ainsi que dans les pharmacies est exonéré de droits d'accises. Cette exonération est soumise à la condition que l'alcool soit utilisé par un pharmacien dans sa pharmacie pour servir notamment à la fabrication de préparations ou pour la désinfection du matériel et des locaux. En revanche, l'alcool non dénaturé vendu par un pharmacien aux particuliers est soumis au droit de consommation. Seul l'alcool modifié ou dénaturé peut donc être vendu en exonération de droits. L'administration des douanes et droits indirects a constaté que de nombreux pharmaciens méconnaissaient les conditions d'utilisation de l'alcool en exonération de droits. Elle a donc élaboré et diffusé en juillet 2011 un document à l'attention des pharmaciens pour leur rappeler les principes applicables en la matière .

XII - Droits de douane

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- Arrêté du 10 octobre 2011, modifiant l'arrêté du 29 juillet 2008, fixant la liste des autorités pouvant saisir la commission des infractions fiscales, NOR : BCRE1125498A (N° Lexbase : L2056IRL) : à la suite de la fusion entre la Direction générale du Trésor public et la Direction générale des impôts, qui sont devenues la Direction générale des finances publiques, les services ont été réorganisés. C'est pour prendre en compte ces changements que le présent arrêté modifie la terminologie utilisée dans l'article A. 228-1 du LPF (N° Lexbase : L2038IB4). Désormais, ce ne sont plus "le sous-directeur chargé de la sous-direction du contrôle fiscal et le chef du bureau affaires particulières et affaires pénales", mais "le chef du service du contrôle fiscal et le chef du bureau des affaires fiscales et pénales" qui sont compétents pour saisir la commission des infractions fiscales. ;
- Arrêté du 9 août 2011, modifiant l'arrêté du 25 septembre 2008, relatif à la mise en service à la direction générale des finances publiques, à la Caisse nationale des allocations familiales, à la Caisse nationale des industries électriques et gazières et à la Caisse centrale de mutualité sociale agricole d'une procédure automatisée de transfert de données fiscales, NOR : BCRE1028336A (N° Lexbase : L2072IR8).

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Aux termes d'un arrêt rendu le 20 octobre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) retient que l'Etat n'a pas à rembourser une taxe indûment perçue au redevable qui ne l'a pas payée directement à l'administration fiscale. En l'espèce, une entreprise danoise a acheté des huiles lubrifiantes auprès de différentes entreprises pétrolières danoises qui, après s'être acquittées de la taxe sur les huiles minérales auprès du Trésor, en avaient répercuté la totalité du montant sur la société. Pendant quatre ans, la société a revendu une partie de ces huiles à une seconde société en incluant dans le prix de vente de celles-ci le montant de la taxe sur les huiles minérales. Par un arrêt rendu le 10 juin 1999 (CJUE, aff. C-346/97 N° Lexbase : A0542AWY), et concernant la Suède, la CJUE a constaté qu'une imposition indirecte des produits exonérés de l'accise harmonisée privait de tout effet utile la législation européenne sur les droits d'accise. Les autorités danoises ont donc décidé de suspendre administrativement la perception de la taxe sur les huiles lubrifiantes et hydrauliques, puis de la supprimer. Les deux sociétés ont réclamé le remboursement de la partie du prix total des huiles lubrifiantes qu'elles avaient achetées, correspondant à la taxe illégale. En revanche, aucune des sociétés pétrolières fournisseurs de la première société n'ont procédé à une réclamation. Cette demande a été rejetée, aussi bien que la demande de réparation du préjudice subi. Le juge danois, saisi du litige, demande à la CJUE de répondre à la question de savoir si ces refus de l'administration sont fondés au regard du droit de l'Union européenne. La Cour répond, concernant le refus de remboursement opposé par l'administration aux sociétés, que celui-ci est fondé. En effet, un Etat membre peut s'opposer à une demande de remboursement d'une taxe indue formulée par l'acheteur sur lequel elle a été répercutée, s'il n'a pas versé cette taxe indue aux autorités fiscales. Toutefois, il doit disposer d'une action en répétition de l'indu de l'assujetti qui, pour sa part, peut obtenir le remboursement de la taxe, sans que cela soit pratiquement impossible ou excessivement difficile. Concernant la question de la responsabilité de l'Etat, la Cour estime qu'un Etat membre peut rejeter une demande d'indemnité introduite par l'acheteur sur lequel l'assujetti a répercuté une taxe indue, car il n'y a pas lien de causalité direct entre la perception de la taxe et le préjudice subi. Cependant, et de la même façon que précédemment, l'acheteur doit pouvoir, sur le fondement du droit interne, diriger la demande contre l'assujetti qui peut, pour sa part, obtenir une réparation du préjudice subi par l'acheteur. Le Danemark, l'Espagne, l'Italie, la Pologne, le Royaume-Uni et la Suède ont dû supprimer ou modifier leur législation, qui était identique à celle du Danemark. Ils ont été parties à la procédure (CJUE, 20 octobre 2011, aff. C-94/10 N° Lexbase : A7811HYX).

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Aux termes d'un arrêt rendu le 20 octobre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) retient que la différence dans le régime d'imposition des dividendes, selon que celui-ci est versé par une société résidente à une société résidente ou non-résidente est contraire à la liberté d'établissement. En Allemagne, les dividendes distribués à une société dont le siège est situé dans un autre Etat membre ou dans l'Espace économique européen (EEE) sont soumis à une imposition plus lourde, en termes économiques, que celle grevant les dividendes distribués à une société dont le siège est situé sur son territoire. Après un avis motivé dont la réponse n'a pas satisfait la Commission, celle-ci saisit la CJUE. Le juge européen relève que l'Allemagne porte une atteinte non justifiée à la liberté d'établissement. En effet, la législation fiscale allemande instaure une différence de traitement des dividendes selon que ceux-ci sont distribués à des sociétés bénéficiaires résidentes ou non-résidentes. L'Allemagne fait valoir que les sociétés bénéficiaires de dividendes ne se trouvent pas dans une situation comparable au regard de l'objectif de la législation fiscale en cause. Le juge répond que, à partir du moment où un Etat membre, de manière unilatérale ou par voie conventionnelle, assujettit à l'impôt sur le revenu non seulement les sociétés résidentes, mais également les sociétés non-résidentes, pour les dividendes qu'elles perçoivent d'une société résidente, la situation des sociétés non-résidentes se rapproche de celle des sociétés résidentes. De plus, l'Allemagne soutient que la charge fiscale à laquelle sont soumis les dividendes versés aux sociétés établies dans un autre Etat membre n'est pas supérieure à celle grevant les dividendes distribués aux sociétés résidentes, par l'application des conventions fiscales destinées à lutter contre la double impositions. L'Allemagne se limite ainsi à retenir à la source un impôt sur les dividendes dont le taux est, normalement, de 10 % ou de 15 %, l'impôt à la source excédant cette limite étant remboursé à l'actionnaire en application du droit national. Mais la simple réduction du taux d'imposition à la source ne saurait, à elle seule, compenser les effets de la différence de traitement instaurée par la législation fiscale nationale, dans la mesure où elle n'équivaut pas à la neutralisation de la charge économique de la retenue à la source. Pour justifier la restriction à la liberté d'établissement, l'Allemagne invoque la nécessité d'assurer une répartition équilibrée du pouvoir d'imposition. Or, en l'espèce, une exonération de la retenue à la source ne signifierait pas un renoncement à recettes fiscales. En effet, les dividendes distribués par les sociétés résidentes ont été imposé chez les sociétés distributrices, en tant que bénéfices (CJUE, 20 octobre 2011 aff. C-284/09 N° Lexbase : A7806HYR).

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Aux termes d'un arrêt rendu le 18 octobre 2011, la Chambre commerciale de la Cour de cassation retient qu'un acte de jugement peut constituer un acte révélateur d'un don manuel, emportant point de départ du délai de reprise de l'administration et du délai de régularisation. En l'espèce, la veuve d'un contribuable a réclamé le versement de la valeur de bons de caisse transmis par voie de don manuel par son mari à une autre femme. Après avoir été déboutée en première instance, la veuve a conclu un protocole d'accord avec la propriétaire des titres, selon lequel elle a renoncé à interjeter appel du jugement, recevant, en contrepartie, la valeur de la moitié de ces bons. Or, l'administration fiscale a taxé d'office l'autre femme sur la valeur de ces bons de caisse. La requérante estime que le délai de reprise de l'administration était éteint, car son point de départ était constitué par la notification de redressement qui a, ensuite, été annulée pour vice de forme, avant qu'une autre ne soit émise. Cet acte serait celui qui a révélé le don (LPF, art. L. 180 N° Lexbase : L8953IQN), et donc la prescription décennale n'aurait pas dû s'appliquer. Mais l'acte de procédure en vertu duquel l'administration relève le manquement ne constitue pas l'acte révélateur faisant courir la prescription abrégée. En effet, l'acte révélateur ne peut émaner que du contribuable lui-même ou d'un tiers à l'administration. La contribuable soulève le moyen tiré de ce que l'engagement de la procédure de taxation d'office a été mise en oeuvre prématurément. Or, le juge constate que l'article L. 67 du LPF (N° Lexbase : L7602HEB) prévoit un délai de régularisation de quatre-vingt-dix jours pour la présentation à l'enregistrement de la déclaration de transmission par décès. Dans le cas d'espèce, la donation n'était pas rapportable à la succession et demeurait donc exclue du champ d'application de l'article 641 du CGI (N° Lexbase : L7673HLR), puisqu'elle avait été opérée du vivant du défunt. Enfin, selon la requérante, une décision judiciaire constatant l'existence d'un don manuel ne constitue un acte passible des droits de mutation, car, lorsque ce jugement est suivi d'une transaction conclue avant l'expiration du délai d'appel, c'est cet acte qui constitue le fait générateur de l'impôt. Toutefois, le juge relève que, selon l'article 757 du CGI (N° Lexbase : L9389IQS), le fait générateur de l'impôt est constitué, en ce qui concerne les dons manuels, par les actes renfermant soit la déclaration du don par le donataire ou ses représentants, soit la reconnaissance judiciaire de celui-ci, ou par la révélation du don manuel par le donataire à l'administration. Or, la transaction n'a pas été enregistrée. Dès lors, cette transaction n'est pas opposable à l'administration et le fait générateur de l'impôt est le jugement admettant le don manuel (Cass. com., 18 octobre 2011, n° 10-25.371, F-P+B N° Lexbase : A8698HYS) .

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Le 18 octobre 2011, 28 députés ont déposé, sur le bureau de l'Assemblée nationale, une proposition de loi tendant à créer de nouvelles tranches d'impôt sur les revenus les plus élevés. Cette proposition de loi s'inscrit dans l'effort opéré pour réduire les déficits publics. Au moment où les députés et les sénateurs discutent de la possibilité de créer une contribution exceptionnelle de 3 % sur les revenus annuels dépassant 500 000 euros (un million pour un couple), contenue dans le projet de loi de finances pour 2012, ce texte propose d'ajouter trois tranches à celles existant déjà en matière d'impôt sur le revenu. Ces tranches seraient les suivantes :
- 42,5 % pour la fraction supérieure à 100 000 euros et inférieure ou égale à 250 000 euros ;
- 45 % pour la fraction supérieure à 250 000 euros et inférieure ou égale à 500 000 euros ;
- 50 % pour la fraction supérieure à 500 000 euros.
La proposition de loi a été renvoyée à la commission des finances, de l'économie générale et du contrôle budgétaire.

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Les trusts, invention anglo-saxonne, sont très mal appréhendés en droit français. En effet, le trust repose sur une notion de propriété que le Code civil ne connaît pas. Dans les pays de la Common law, la propriété est plus volatile que dans les pays de droit romain. Ainsi, la "propriété économique" que suppose le trust n'a pas d'équivalent en droit interne, et c'est cette difficulté qui explique la méfiance du législateur français à l'égard de cette structure. Alors qu'en Angleterre et aux Etats-Unis, les montages mettant en jeu un trust sont majoritaires, certaines sociétés s'étant même créées avec pour ambition de jouer le rôle du trustee, en France il n'existe rien de tel.
La première loi de finances rectificative pour 2011 (loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011, de finances rectificative pour 2011 N° Lexbase : L0278IRQ) s'est hasardée à donner au trust une dimension fiscale. Son article 14 traite, toutefois, du trust comme une structure douteuse, un élément de montage servant à l'évasion fiscale. Il institue l'article 792-0 bis du CGI (N° Lexbase : L9524IQS), qui donne enfin une définition française propre au trust.

Pour comprendre la dimension que le trust prend en droit français, et pourquoi le législateur est si méfiant à son égard, Lexbase Hebdo - édition fiscale a interrogé Marylène Bonny-Grandil, Présidente du cabinet Altexis. Lexbase : Pouvez-vous donner une définition du trust ? Comment la loi de finances rectificative pour 2011 l'appréhende-t-elle ?

Marylène Bonny-Grandil : La Convention de La Haye du 1er juillet 1985, relative à la loi applicable au trust et à sa reconnaissance, donne du trust la définition suivante : "aux fins de la présente Convention, le terme trust' vise les relations juridiques créées par une personne, le constituant, -par acte entre vifs ou à cause de mort-, lorsque les biens ont été placés sous le contrôle d'un trustee dans l'intérêt du bénéficiaire ou dans un but déterminé".

Le trust est créé par la volonté du constituant, qui transfère des biens lui appartenant à un patrimoine dit "d'affectation". Le trustee est chargé d'administrer, gérer, voire disposer des biens placés en trust dans l'intérêt d'un ou plusieurs bénéficiaires, mais ses prérogatives peuvent être plus ou moins étendues selon les termes de l'acte constitutif du trust. Il s'agit donc d'un acte unilatéral de la part du constituant. L'accord du bénéficiaire n'est pas requis.

La propriété légale et la propriété économique sont dissociées.

Ainsi, on peut retenir cinq caractéristiques :
- il s'agit d'un acte unilatéral issu de la volonté du constituant ;
- le trust crée un patrimoine d'affectation distinct ;
- le trustee est le propriétaire légal des biens placés en trust et a pour rôle d'administrer les biens dans l'intérêt du ou des bénéficiaires ;
- le bénéficiaire est attributaire d'une "propriété économique" ou "equitable ownership" ;
- les droits du bénéficiaire et les prérogatives du trustee varient selon la catégorie du trust, révocable ou irrévocable, discrétionnaire ou non discrétionnaire.

Le nouvel article 792-0 bis du CGI définit le trust de la façon suivante : "pour l'application du présent Code, on entend par 'trust' l'ensemble des relations juridiques, créées dans le droit d'un Etat autre que la France par une personne qui a la qualité de constituant, par actes entre vifs ou à cause de mort, en vue d'y placer des biens ou droits, sous le contrôle d'un administrateur, dans l'intérêt d'un ou plusieurs bénéficiaires ou pour la réalisation d'un objectif déterminé".

Cette définition s'inspire largement de celle figurant dans la Convention de la Haye, mais sans la reprendre complètement. Première remarque, cette définition ne reprend pas le terme de "trustee" mais d'administrateur, ce qui est incomplet et réducteur par rapport aux attributs du trustee, propriétaire légal. Seconde remarque, il s'agit d'une définition purement "fiscale", c'est-à-dire qu'elle n'emporte pas reconnaissance des trusts en droit français mais permet de qualifier, au regard du droit fiscal, les transmissions et la détention de biens placés en trust.

Il faut souligner que la France a signé la Convention de la Haye mais ne l'a pas ratifiée. Une des raisons invoquées pour l'absence de ratification était qu'elle aurait pour objet de reconnaître les patrimoines d'affectation de trusts étrangers sans faire peser sur eux une obligation de transparence. Il semblerait que cette raison soit devenue obsolète depuis l'adoption du dispositif fiscal visant les trusts.

Lexbase : La définition du trust en loi française est-elle, selon vous, satisfaisante, au regard des tentatives de définitions jurisprudentielles antérieures ? Quelles sont les différences entre le trust et la fiducie ?

Marylène Bonny-Grandil : Les décisions jurisprudentielles en matière fiscale, bien que peu nombreuses, ont permis de clarifier certaines situations impliquant des trusts au regard des droits de mutation à titre gratuit, ainsi qu'en matière d'ISF. Dans chacune de ces décisions, les caractéristiques des trusts ont été déterminantes dans l'analyse fiscale. Par exemple, le fait qu'un trust soit révocable et non discrétionnaire a conduit à l'imposition des biens au regard de l'ISF entre les mains du constituant (Cass. com., 31 mars 2009, n° 07-20.219, FS-P+B N° Lexbase : A5124EEI), alors que, pour un trust discrétionnaire, dans la mesure où le trustee dispose d'un pouvoir étendu d'appréciation sur les distributions de revenus ou d'actifs, le juge a considéré que la simple perception de revenus ne conférait pas au bénéficiaire un droit réel sur les biens du trust et a conclu à la non imposition du bénéficiaire à l'ISF (TGI de Nanterre, 4 mai 2004, Poillot).

On le voit, les caractéristiques des trusts sont essentielles pour la qualification fiscale car elles sont susceptibles d'entraîner des conséquences économiques radicalement différentes pour le constituant ou le bénéficiaire.

Or, la définition fiscale du trust ne fait pas référence aux caractéristiques des trusts. C'est en cela que la définition du nouvel article 792-0 bis du CGI ne me parait pas satisfaisante. Elle aura pour conséquence un traitement fiscal uniformisé de trusts de catégories différentes.

La volonté du législateur, telle qu'elle ressort de l'exposé des motifs, a été de confirmer et compléter le régime fiscal des trusts en apportant davantage de sécurité juridique. Mais sécurité juridique ne veut pas dire simplification !

Vous mentionnez à juste titre que les décisions jurisprudentielles ont "tenté" de définir le trust. En effet, cet instrument juridique n'étant pas connu dans notre droit, le juge a dû "emprunter" une qualification du droit français pour appliquer la loi fiscale.

C'est cette situation que le législateur a sans doute voulu éviter. Mais la définition retenue risque de soulever d'autres difficultés.

Le trust se différencie de la fiducie car il résulte d'un acte unilatéral de la part du constituant, alors que la fiducie est un contrat entre le constituant et le fiduciaire. La fiducie, introduite en droit français par la loi du 19 février 2007 (loi n° 2007-211 du 19 février 2007, instituant la fiducie N° Lexbase : L4511HUM), était initialement réservée aux personnes morales, puis a été étendue aux personnes physiques par la loi "LME" (loi n° 2008-776 du 4 août 2008, de modernisation de l'économie N° Lexbase : L7358IAR). Contrairement au trust, la fiducie ne peut être utilisée à des fins libérales. Dans les deux cas, un patrimoine d'affectation est créé.

Lexbase : Comment seront désormais imposés les trusts ?

Marylène Bonnny-Grandil : La loi a instauré un régime fiscal spécifique applicable aux transmissions et à la détention de biens placés en trust.

Les transmissions de biens via un trust qui peuvent être qualifiées de donation ou succession seront taxées selon les principes de droit commun en fonction du lien de parenté entre le constituant et le bénéficiaire.

Dans les autres cas, c'est-à-dire pour les transmissions qui ne peuvent être qualifiées de donations ou successions, une taxation est opérée lors du décès du constituant. Trois cas de figure doivent être envisagés :
- la part attribuée au bénéficiaire est déterminée, la taxation s'effectuera en fonction du lien de parenté avec le constituant ;
- la part transmise est déterminée mais attribuée globalement à des descendants du constituant, la taxation sera de 45 % ;
- dans les autres cas, c'est-à-dire ceux d'une transmission globale incluant des personnes n'étant pas des descendants du constituant, par exemple l'époux ou épouse du constituant, ou encore dans le cas où les biens restent dans le trust, la taxation sera de 60 %.

Par ailleurs, la loi prévoit que le bénéficiaire devient lui-même "constituant fiscal" du trust au décès du constituant originel lorsque les biens restent dans le trust. Cette notion de "constituant fiscal" permet ainsi la taxation des trusts dits "dynastiques" à chaque changement de génération, en l'absence de toute distribution.

La transmission des biens restant dans le trust est taxée lourdement, à 60 %. Cette taxation méconnaît l'objectif des trusts prévoyant la non-distribution des actifs ou leur distribution conditionnelle en vue d'assurer la protection des intérêts d'un ou plusieurs bénéficiaires tout en confiant la gestion de ces actifs à un tiers. De plus, la taxation est, dans ce cas, déconnectée de l'appréhension effective des biens par le bénéficiaire.

La détention du patrimoine via un trust sera désormais taxée à l'ISF dans le patrimoine du constituant et ce, quelles que soient les caractéristiques du trust. De plus, une taxation alternative de 0,5 % de la valeur vénale nette des biens sera opérée dans l'hypothèse où les biens ne seraient pas inclus dans le patrimoine du constituant déclaré à l'ISF.

Or, comme on l'a vu dans l'exemple évoqué précédemment, la Cour de cassation avait conclu à la non-imposition du bénéficiaire d'un trust discrétionnaire. Désormais, cette taxation interviendra même dans le cas d'un trust discrétionnaire et irrévocable en présence d'un bénéficiaire réputé constituant et résident fiscal français.

Ces dispositions s'appliquent bien entendu sous réserve des règles de territorialité et des conventions internationales.

Lexbase : Ces nouvelles règles vont-elles porter un coup d'arrêt aux structurations de patrimoine mettant en jeu des trusts ?

Marylène Bonny-Grandil : La structuration des patrimoines mettant en jeu les trusts devra, bien entendu, prendre en compte l'impact fiscal de cette réforme, pour les constituants et bénéficiaires résidents fiscaux français, mais aussi les constituants et bénéficiaires non résidents, si les trusts incluent des biens situés en France.

D'après nos premières simulations chiffrées, l'incidence financière nécessite de revoir le périmètre des biens inclus dans le trust, l'opportunité de distributions, la question de la résidence fiscale ...

Il est donc impératif d'appréhender l'ensemble des incidences fiscales des biens détenus via un trust et d'en mesurer l'impact.

Si l'objectif poursuivi par le constituant est un objectif patrimonial, par exemple pour les trusts irrévocables et discrétionnaires constitués pour transmettre à un ou plusieurs bénéficiaires des actifs leur procurant des revenus sans pour autant leur distribuer les actifs ni leur en confier la gestion, les trusts continueront à être un instrument privilégié des structurations de patrimoine ou encore de gouvernance d'entreprise.

Toutefois, ces nouvelles règles fiscales risquent de dissuader fortement les constituants ou bénéficiaires étrangers de s'installer en France compte tenu des lourdes conséquences fiscales attachées aux transmissions réalisées par voie de trusts. Dans les situations où les biens restent dans le trust, la taxation intervient en l'absence de toute distribution d'actifs. En ce sens, la jurisprudence antérieure était plus cohérente puisqu'elle retenait le fait générateur de l'impôt au moment de l'enrichissement du bénéficiaire.

Lexbase : Le trust était-il, est-il et sera-t-il un outil d'évasion fiscale illégale ?

Marylène Bonny-Grandil : Il ne faut pas "stigmatiser" le trust en considérant qu'il s'agit d'un outil d'évasion.

Le trust est un outil de gestion patrimoniale destiné à la protection des biens et des intérêts des bénéficiaires. C'est un outil extrêmement souple visant à s'adapter à des situations particulières. Le trust permet, par exemple, de gérer très efficacement les biens des personnes incapables, qu'elles soient majeures ou mineures. Il n'existe rien de comparable dans le droit français, qui ne peut proposer qu'une "judiciarisation" de ces situations. Il est dommage de pénaliser cet outil.

En effet, par ces nouvelles règles, le législateur affiche une véritable défiance vis-à-vis du trust, ce qui aura pour conséquence de mettre la France à l'écart et de créer un mouvement de délocalisation des patrimoines détenus via des trusts hors de France.

Or, les dispositifs anti-abus existants permettent déjà de lutter contre l'évasion fiscale.

En particulier, les obligations déclaratives auxquelles sont désormais soumis les trustee vont encore renforcer l'efficacité de ces dispositifs, en permettant de mieux appréhender la réalité des trusts.

On peut donc regretter que la lourde taxation, dont sont désormais assorties les transmissions via un trust, s'applique à toutes les situations et que la fiscalité n'ait pas été adaptée en fonction des caractéristiques des trusts.

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Le Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales est un organe créé par l'OCDE pour promouvoir et assurer le suivi de la mise en oeuvre du standard international en matière d'échanges de renseignements à des fins fiscales. Ce Forum rassemble, aujourd'hui, 101 pays et juridictions. Les 25 et 26 octobre 2011, le Forum se réunit, pour la quatrième fois, à l'OCDE, 2, rue André Pascal, dans le 16ème arrondissement de Paris. Au cours du Forum, les rapports d'examen par les pairs sur la mise en place du standard international suivants seront présentés : Brunéi Darussalam, l'Espagne, l'ex-République yougoslave de Macédoine, Gibraltar, Hong-Kong, la Chine, l'Indonésie, le Japon, Jersey, Macao, la Malaisie, les Pays-Bas, l'Uruguay et Vanuatu. De plus, les rapports complémentaires suivants seront publiés : les îles Turques et Caïques, les îles vierges (britanniques), Maurice, Monaco et Saint-Marin. En outre, un rapport destiné au G20 sur les progrès accomplis sur la voie de la transparence fiscale sera adopté. Enfin, l'OCDE examinera les moyens qui peuvent être proposés aux petits pays et aux pays en développement pour mettre en oeuvre la norme fiscale internationale.

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Aux termes d'une décision rendue le 21 octobre 2011, le Conseil d'Etat retient que le caractère rétroactif de la validation des impôts mis à la charge des donneurs d'ordre qui mettent à disposition gratuitement leurs immobilisations à des sous-traitants est contraire au Premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'Homme et des libertés fondamentales (CESDH) (N° Lexbase : L1625AZ9). En l'espèce, une SNC met gratuitement à la disposition de certains de ses sous-traitants des outillages relevant du fonds d'industrie dont elle est locataire-gérante auprès d'une autre société et qui sont utilisés pour produire des pièces ou éléments entrant dans la fabrication d'automobiles. Elle a présenté des réclamations tendant au dégrèvement partiel des cotisations de taxe professionnelle auxquelles elle avait été assujettie, au motif qu'elle avait inclus, à tort, ces immobilisations dans ses bases d'imposition. L'administration s'est prévalue des dispositions du II de l'article 59 de la loi n° 2003-1312 du 30 décembre 2003, de finances rectificative pour 2003 (N° Lexbase : L6330DME), lesquelles ont pour effet de valider, rétroactivement, les impositions mises à la charge de donneurs d'ordres en tant qu'elles sont fondées sur la valeur locative d'immobilisations mises gratuitement à la disposition de leurs sous-traitants. Toutefois, le juge du fond (CAA Nancy, 4ème ch., 28 janvier 2008, n° 06NC01377, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A7399D4S) a estimé que l'application de ces dispositions était incompatible avec les stipulations de l'article 1er du Premier protocole additionnel à la CESDH. La cour administrative d'appel de Nancy avait estimé que la restitution des cotisations de taxe professionnelle indûment acquittées par la SNC constituait un bien au sens des stipulations précitées. Le juge a considéré, de plus, qu'aucun motif d'intérêt général ne justifiait cette atteinte. L'administration invoquait l'enjeu budgétaire résultant de la mise en oeuvre de ces dispositions, en faisant valoir que les dégrèvements susceptibles d'être accordés s'élèveraient à plus de cent millions d'euros. En outre, il était impossible, pour elle, de recouvrer les impositions supplémentaires auprès des sous-traitants, qui pourraient y faire échec en se prévalant des commentaires administratifs publiés et, enfin, les collectivités territoriales étaient susceptibles d'engager la responsabilité de l'Etat. Le Conseil d'Etat valide le raisonnement de la cour administrative d'appel (CE 9° et 10° s-s-r., 21 octobre 2011, n° 314767, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A8315HYM et n° 314768, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A8316HYN).

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Lexbase Hebdo - édition fiscale vous propose de retrouver la chronique d'actualités en procédures fiscales réalisée par Thierry Lambert, Professeur à l'Université Paul Cézanne Aix-Marseille III. Dans le cadre de cette chronique, notre auteur revient sur trois arrêts rendus par la cour administrative d'appel de Paris. Dans un premier temps, le juge du fond est confronté à une affaire dans laquelle il considère que la photocopie d'une carte grise, et une attestation de vente d'un véhicule, dont la date ne coïncide pas avec la réalisation de la cession, n'ont pas de valeur probante suffisante pour démontrer l'exagération de la taxation d'office. De même, les relevés bancaires et une attestation de remboursement d'avance ne démontrent pas qu'un crédit bancaire provient du remboursement, par un ami, d'un cadeau acheté en commun (CAA Paris, 7ème ch., 29 juillet 2011, n° 09PA02968, inédit au recueil Lebon). Dans un deuxième temps, le juge écarte la qualification d'abus de droit fiscal à l'opération consistant en l'acquisition de titres placés sous le régime des sociétés mères, suivie de la vente des titres de la mère à une société qui, ensuite, l'absorbe. En effet, cette opération n'a pas un but exclusivement fiscal, et est motivée par un objectif économique (CAA Paris, 7ème ch., 29 juillet 2011, n° 09PA01219, n° 09PA01220 et n° 09PA06362, inédits au recueil Lebon). Dans un troisième temps, un autre montage échappe à la qualification d'abus de droit, car sa réalisation est inspirée par un objectif de simplification des structures et l'utilisation d'une trésorerie. Cet arrêt est l'occasion, pour le juge, de rappeler que l'avoir fiscal n'est pas subordonné à une condition de durée de détention (CAA Paris, 7ème ch., 29 juillet 2011, n° 09PA06363, inédit au recueil Lebon).

• La preuve de l'origine des sommes créditées à un compte courant doit être apportée par le contribuable : exemples de pièces probantes (CAA Paris, 7ème ch., 29 juillet 2011, n° 09PA02968, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A7906HX4)

Une consultante dans l'organisation de salons a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle (ESFP). A l'issue de cette procédure, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités, ont été mises à sa charge.

Les comptes bancaires de l'intéressée ont fait l'objet d'interrogations, sur le fondement de l'article L. 16 du LPF (N° Lexbase : L5579G4E), qui précise que "l'administration peut demander au contribuable des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés". L'administration ne peut pas interroger le contribuable, sur le fondement de l'article L. 16 précité, tant que le vérificateur n'a pas restitué au contribuable les relevés bancaires que celui-ci lui a confiés (CE 8° et 7° s-s-r., 9 janvier 1991, n° 65364 et n° 65365, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A9183AQ8, Les petites affiches, 1991, 52, p. 4, concl. Arrighi de Casanova). Les moyens relatifs à la régularité de la demande de justifications se rattachent à la procédure d'imposition (CE 9° s-s., 28 novembre 1984, n° 35759, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A7824ALD, RJF, 1985, 1, comm. 111).

En l'espèce, l'examen des crédits bancaires pour lesquels l'administration interroge le contribuable sur le point de savoir quelles sont l'origine et la nature des sommes qui y sont inscrites révèle deux réponses du contribuable qui n'ont pas emporté l'adhésion de l'administration. A suivre la jurisprudence, est considérée comme insuffisante une réponse très incomplète ou évasive, qui ne comporte que des explications de caractère imprécis et invérifiables (CE 5° s-s., 27 janvier 1988, n° 42211, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A3398ALG, Droit fiscal, 1988, comm. 1358, concl. Fouquet ; CE 9° et 8° s-s-r., 23 novembre 1998, n° 159470, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A9023ASY, RJF, 1999, 1, comm. 4). Cette jurisprudence trouve à s'appliquer lors de la liquidation de bons de caisse anonymes (CE 7° et 8° s-s-r., 2 mars 1983, n° 30372, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A8993ALN, RJF, 1983, 5, comm. 593), ou encore lors de la réalisation d'objets mobiliers sans autres justifications (CE ass. plén., 29 décembre 1978, n° 6487, publié au recueil Lebon N° Lexbase : A0224B98, Droit fiscal, 1979, comm. 745).

D'une part, la contribuable explique l'un des crédits comme étant le produit de la vente d'un véhicule, justifié par la photocopie de la carte grise portant la mention manuscrite "vendu le 6 septembre 1999". Il est troublant de constater que la somme litigieuse a été créditée le 21 juillet 1999 alors que la vente serait intervenue le 6 septembre de la même année. Bien que la contribuable ait produit une attestation de vente du véhicule en date du 6 septembre, à un résident suisse, il est surprenant qu'elle n'ait pas été en mesure de produire la copie de la déclaration de cession du véhicule à la préfecture.

D'autre part, la contribuable justifie un autre crédit bancaire par le remboursement fait par un ami d'un cadeau acheté en commun. Elle joint une attestation de la personne qui lui a remboursé ce qui peut, peut-être, être considérée comme une avance. La mention du tireur figure sur le relevé de compte produit. L'argument était d'autant moins dénué d'intérêt que le Conseil d'Etat a jugé acceptables les explications d'un contribuable qui fait valoir que des crédits bancaires peuvent être justifiés lorsque le contribuable fournit des explications d'ordre familial vérifiables ou vraisemblables (CE 9° et 8° s-s-r., 18 mars 1987, n° 54268, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A2738AP4, RJF, 1987, 5, comm. 473). Les juges du Palais-Royal se sont parfois montrés magnanimes en acceptant qu'un contribuable justifie des crédits bancaires par des remboursements d'avances consenties en espèces, dès lors que le contribuable apporte divers témoignages (CE 27 juin 1980, n° 18913, Droit fiscal, 1980, comm. 2623).

Dans les deux cas, l'administration a taxé d'office, conformément aux dispositions de l'article L. 69 du LPF (N° Lexbase : L8559AEQ), les sommes en tant que revenus d'origine indéterminée. Un contribuable peut, à bon droit, être taxé d'office à raison des sommes pour lesquelles aucune indication suffisante est donnée, quand bien même il justifie en valeur plus de 95 % des crédits bancaires (CE 7° et 9° s-s-r., 15 avril 1992, n° 78300, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A6300ARR, RJF, 1992, 6, comm. 771).

En conséquence, le contribuable qui a fait l'objet d'une imposition d'office ne peut en obtenir la décharge, ou la réduction, qu'en apportant la preuve du caractère exagéré de l'évaluation de ses revenus (LPF, art. L. 193 N° Lexbase : L8356AE9). L'administration précise dans sa doctrine, en ce qui la concerne, que "le droit accordé à l'administration de fixer unilatéralement les bases d'imposition ne confère pas à celle-ci un pouvoir discrétionnaire" (DB 13 O-1212). Elle doit, avant tout, établir qu'elle était en droit de mettre en oeuvre la procédure de demande de justifications.

Il n'est pas inutile de rappeler qu'un contribuable n'apporte pas la preuve d'un emprunt qu'il a contracté s'il ne produit pas les contrats de prêts (CE 3° s-s., 13 juin 1979, n° 13358, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A2672AK8, Droit fiscal, 1980, comm. 910, concl. Fabre).

La cour administrative d'appel a suivi l'administration et rejeté la requête du contribuable.

• L'acquisition de titres placés sous le régime des sociétés mères suivie de la vente des titres de la mère à une société qui, ensuite, l'absorbe, n'est pas constitutive d'abus de droit si l'opération n'a pas un but exclusivement fiscal (CAA Paris, 7ème ch., 29 juillet 2011, n° 09PA01219 N° Lexbase : A7224HXT, n° 09PA01220 N° Lexbase : A7225HXU et n° 09PA06362 N° Lexbase : A7230HX3, inédits au recueil Lebon)

Dans cette affaire, une société a vendu la totalité de ses titres, après la liquidation de ses actifs, à une autre société. Puis, elle a été absorbée par cette dernière. Mais, avant cette fusion, la première société avait acquis des titres de trois sociétés civiles immobilières (SCI) qui lui ont versé des dividendes. Ceux-ci ont bénéficié du régime des sociétés mères. Par ailleurs, la société a déduit de son résultat imposable une provision pour dépréciation des titres litigieux, ce qui lui a permis finalement de dégager un déficit.

L'administration a considéré que ce montage constituait un abus de droit au sens de l'article L. 64 du LPF (N° Lexbase : L4668ICU).

Dans la grande variété des situations constitutives d'abus de droit dans un but exclusivement fiscal, retenons qu'un acte de rachat de titres par une société dont le but est exclusivement d'éluder ou d'atténuer la charge fiscale est sanctionable (CE 7° s-s., 30 juin 1982, n° 16391, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A8501AK3, Droit fiscal, 1983, comm. 355, concl. Schricke). Il en va de même d'un acte de constitution de SCI destiné à permettre aux associés l'occupation d'un immeuble à titre de résidence secondaire (CE 9° s-s., 3 octobre 1984, n° 38987, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A6647ALR, RJF, 1984, 6, comm. 751).

Le Conseil d'Etat a déjà jugé qu'un montage juridique qui n'a pas d'autre but que celui d'éluder l'impôt dû par une société anonyme sur la plus-value réalisée lors de la cession de terrains à des SCI est constitutif d'abus de droit fiscal (CE 7° et 8° s-s-r., 2 juillet 1986, n° 38610, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A3899AMD, Droit fiscal, 1986, comm.2266, concl. Fouquet).

La cour constate, en l'espèce, que la société et les SCI existaient avant l'opération de distribution des dividendes et la constitution de la provision, sans que le bénéfice de l'avantage fiscal ait été permis par l'interposition d'une société spécialement créée à cet effet. Il a été soutenu, sans être démenti, que l'achat des titres des trois SCI répondait à une motivation économique, l'amélioration de la trésorerie de la société.

Il a été jugé que l'apport des titres d'une société anonyme à une société civile, suivi de leur échange et de leur cession par la société civile n'ont pas eu un but exclusivement fiscal, dès lors que le contribuable démontre la réalité de l'activité de la société civile, laquelle, au moyen de l'apport de l'intéressé, a réalisé des investissements professionnels et patrimoniaux (TA Versailles, 13 décembre 2005, n° 0404909, RJF, 2006, 6, comm. 750).

En conséquence, l'administration n'apporte pas la preuve selon laquelle la société aurait procédé à un montage purement artificiel.

De plus, le juge considère qu'au vu des circonstances dans lesquelles elle a été réalisée, l'exonération des dividendes ne viole pas l'article 216 du CGI (N° Lexbase : L0666IPD). D'un point de vue formel, l'exercice de l'option pour le régime des sociétés mères s'effectue par indication portée sur l'un des imprimés joints à la déclaration de résultats. Ne peuvent être regardée comme ayant opté une société qui n'a pas intégré dans le résultat porté sur sa déclaration sa quote-part du boni de liquidation réputé distribué à raison de participations détenues dans une société ayant cessé d'être soumise à l'impôt sur les sociétés, ni ne l'a mentionné dans les déductions au titre du régime des sociétés mères et filiales (CE 9 janvier 2008, n° 302092, RJF, 2008, 4, comm. 412).

Dans cette affaire, les SCI ont été imposées à raison des bénéfices qui ont donné lieu à la distribution des dividendes versés à la société. Enfin, l'absence d'option pour le régime des sociétés mères aurait conduit à une seconde imposition des sommes distribuées à cette dernière société. Il est à noter que l'administration n'a pas remis en cause l'inscription des titres acquis à un compte de valeurs mobilières de placement, ni la constitution de provision.

Dans l'affaire qui nous occupe, la cour administrative d'appel de Paris conclut que l'acquisition de titres par une société qui vend ensuite ses propres titres à une autre société qui l'absorbe n'est pas constitutif d'un abus de droit, dès lors que cette opération, placée sous le régime des sociétés mères (CGI, art. 145 N° Lexbase : L3391IGP), était motivée par un objectif économique. La position du Conseil d'Etat est d'affirmer qu'est constitutive d'abus de droit l'action qui est inspirée exclusivement par le motif d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales, ce qui n'est pas le cas d'un acte de rachat de titres par une société (CE 7° s-s., 30 juin 1982, n° 16391, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A8501AK3, Droit fiscal, 1983, comm. 355, concl. Schricke). Le champ d'application du régime fiscal des sociétés mères vise les sociétés qui, ont leur siège soit en France, soit dans un autre Etat, et qui ont en France un établissement au titre duquel elles sont soumises à l'impôt sur les sociétés (CE 10° et 9° s-s-r., 15 décembre 2004, n° 235069, publié au recueil Lebon N° Lexbase : A4486DEU, RJF, 2005, 3, comm. 233, concl. Donnat).

En l'espèce, l'abus de droit n'est pas démontré.

• Abus de droit fiscal : la simplification des structures et l'utilisation d'une trésorerie sont des objectifs économiques excluant la qualification d'abus de droit ; l'avoir fiscal n'est pas subordonné à une condition de durée de détention (CAA Paris, 7ème ch., 29 juillet 2011, n° 09PA06363, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A7231HX4)

Une société qui exerçait une activité de marchands de biens se trouve être déficitaire. Ceci ne l'empêche pas, dans le cadre d'une opération de fusion, d'imputer ses déficits sur les résultats bénéficiaires d'une société absorbée.

L'administration conteste l'opération sur le fondement de l'article L. 64 du LPF. Elle soutient que la société avait changé d'activité et ne pouvait pas imputer des déficits antérieurs.

Il est de jurisprudence constante qu'il est indispensable que le changement d'activité soit réel, entraînant les conséquences d'une cession d'entreprise et l'impossibilité d'utiliser les déficits. En réalité, l'entreprise change de "métier". Une entreprise qui avait une activité de fabrication de tables et qui passe à une activité de commercialisation de vélos est une entreprise qui a changé d'activité.

Dans le principe, l'absorption de la société bénéficiaire par le société déficitaire ne constitue pas un abus de droit (CE 7° et 9° s-s-r., 21 mars 1986, n° 53002, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A3855AMQ, RJF, 1986, 5, comm. 470). Par exemple, l'administration ne peut soutenir que le chiffre d'affaires de la société absorbante est deux fois inférieur à celui de la société absorbée, dès lors qu'il ressort des écritures comptables de la première société que celle-ci a connu une augmentation très importante de son chiffre d'affaires par l'apport, concomitant au traité de fusion de nouvelles enseignes et qu'elle dépasse par son chiffre d'affaires, mais aussi en personnel, la société absorbée (CAA Paris, 5ème ch., 18 juin 2007, n° 06PA001941, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A2232DXX, RJF, 2007, 12, comm. 1390, note Fouquet).

L'absorption d'une société par une autre ayant le même objet et la même activité, mais dont le chiffre d'affaires est très inférieur, n'entraîne pas la création d'un être moral nouveau, même si la dénomination de la société absorbante, ainsi que la répartition de son capital, ont été modifiées lors de la fusion, à condition que l'objet social et la nature de l'activité exercée soient restés les mêmes. Dans cette hypothèse, l'administration n'établit pas l'abus de droit car l'opération n'a pas eu un caractère fictif et répond à un intérêt économique, chose que ne conteste pas l'administration (CE 7° et 9° s-s-r., 21 mars 1986, n° 53002, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A3855AMQ, RJF, 1986, 3, comm. 267, concl. Fouquet).

En outre, elle qualifie de fraude à la loi l'utilisation des avoirs fiscaux obtenus par la société à raison des dividendes versés par deux sociétés dont elle a acquis une partie des actions. Dans une affaire sortant du champ d'application de la procédure de répression des abus de droit, le juge peut appliquer la théorie de la fraude à la loi (CE Section, 27 septembre 2006, n° 260050, publié au recueil Lebon N° Lexbase : A3224DRT, Droit fiscal, 2006, 47, comm. 744, concl. Olléon).

A la suite de la cession de ces titres, l'administration a constaté que les dividendes perçus n'avaient supporté aucune imposition car leur montant avait été très précisément neutralisé par la moins-value.

A suivre la cour, concernant les déficits, le fait que la société requérante ait apporté un immeuble à une société, et ait obtenu des actions en contrepartie, dont la dépréciation a entraîné la constitution d'une provision qui est à l'origine d'une partie importante des déficits, n'est pas de nature à prouver que cette société a cessé son activité de marchand de biens, d'autant qu'elle n'a pas modifié son objet social.

L'objectif de la fusion était de permettre une simplification des structures et de la gestion comptable et financière des deux sociétés.

Enfin, concernant l'avoir fiscal, aujourd'hui disparu (CGI, art. 158 bis, plus en vigueur N° Lexbase : L2613HLD), le juge rappelle que la volonté du législateur était de favoriser l'actionnariat des entreprises et d'éliminer la double imposition qui frappait les dividendes. Le droit à l'avoir fiscal n'était nullement subordonné à une durée minimum de détention des titres, avant ou après la mise en paiement des dividendes auxquels il est attaché. S'agissant des personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés, l'avoir fiscal est un moyen de paiement de l'impôt.

Il avait été jugé que l'administration ne peut remettre en cause l'utilisation abusive par une société de l'avoir fiscal sur le fondement de l'abus de droit, mais elle pouvait se placer sur le terrain plus général de la fraude à la loi (CE 8° et 3° s-s-r., 7 septembre 2009, n° 305586, publié au recueil Lebon N° Lexbase : A8913EKC).

Tout ceci conduit à considérer que l'administration ne rapporte pas la preuve que l'opération ait eu un but exclusivement fiscal.

En conséquence, la cour administrative d'appel donne raison à la société qui ne s'est pas rendue coupable d'abus de droit fiscal par l'opération menée, celle-ci lui permettant d'imputer ses déficits sur les résultats bénéficiaires de la société absorbée. La simplification des structures et l'utilisation d'une trésorerie sont des objectifs économiques excluant la qualification d'abus de droit, et l'avoir fiscal, quand il existait, n'était pas subordonné à une condition de durée de détention.

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Aux termes d'une décision rendue le 21 octobre 2011, le Conseil d'Etat retient que, lorsqu'une filiale est redressée, l'administration fiscale doit en informer la tête de groupe de manière suffisamment précise, afin de lui permettre de quantifier les conséquences fiscales de ce redressement sur le résultat d'ensemble du groupe. En l'espèce, une société tête de groupe a subi un redressement du fait de celui opéré à l'encontre d'une de ses filiales. Le juge relève que, même si la société mère d'un groupe fiscal intégré s'est constituée seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur le résultat d'ensemble déterminé par la somme algébrique des résultats des différentes sociétés du groupe, celles-ci restent soumises à l'obligation de déclarer leurs résultats. L'administration fiscale opère donc les vérifications de comptabilité avec les filiales si ces procédures concernent leur déclaration. Cependant, les redressements ainsi apportés aux résultats déclarés par les sociétés membres du groupe constituent les éléments d'une procédure unique conduisant d'abord à la correction du résultat d'ensemble déclaré par la société mère du groupe, puis à la mise en recouvrement des rappels d'impôt établis à son nom. L'information qui doit être donnée à la société mère avant cette mise en recouvrement peut être réduite à une référence aux procédures de redressement qui ont été menées avec les sociétés membres du groupe et à un tableau chiffré qui en récapitule les conséquences sur le résultat d'ensemble, sans qu'il soit nécessaire de reprendre l'exposé de la nature, des motifs et des conséquences de chacun des chefs de redressement concernés. Or, dans le cas d'espèce, l'administration fiscale a informé, par lettre, le président du conseil d'administration de la tête de groupe de ce que la filiale avait fait l'objet d'une vérification de comptabilité. Elle a porté à sa connaissance, sous la forme d'un tableau chiffré, les seules modifications apportées aux résultats déclarés par cette société. Cette lettre est insuffisante car elle ne récapitule pas les conséquences des redressements notifiés à la société sur le résultat d'ensemble du groupe (CE 9° et 10° s-s-r., 21 octobre 2011, n° 325619, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A8322HYU) .

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Aux termes d'un arrêt rendu le 18 octobre 2011, la Chambre commerciale de la Cour de cassation retient que la mise en demeure, envoyée sur le fondement d'un jugement du tribunal correctionnel comportant des mentions suffisantes quant aux montants redressés, est valable. En l'espèce, un dirigeant de société, solidairement tenu au paiement des dettes fiscales et des pénalités et intérêts de retard afférents, a reçu une mise en demeure valant commandement de payer. Il conteste la procédure suivie pour établir cette mise en demeure. Selon lui, le jugement du 4 avril 2006, rendu par le tribunal correctionnel de Paris ayant déclaré le requérant solidairement tenu avec la société des rappels de TVA et des pénalités afférentes peut constituer un titre exécutoire, mais alors ce titre est entaché d'irrégularité en ce qu'il ne précise pas le montant des sommes dues en principal et en pénalités, la circonstance que la mise en demeure comporte de telles mentions étant à cet égard indifférente. Le juge lui répond que la décision judiciaire, exécutoire, qui déclare un dirigeant de société solidairement responsable avec celle-ci du paiement des impositions et pénalités dues par cette dernière, seule redevable légale, constitue un titre exécutoire suffisant pour fonder l'action du comptable public à l'égard de ce dirigeant. En outre, ce titre exécutoire mentionnait le montant de TVA éludée avec précision, mentionnant le fait que les majorations et pénalités afférentes en constituaient l'accessoire. Ainsi, ce titre contient tous les éléments permettant l'évaluation d'une créance liquide et exigible dont il constate l'existence. A l'argument du contribuable, tiré de l'incompétence du comptable du service des impôts de Paris-Ouest, qui lui a fait parvenir la mise en demeure, aux lieu et place du service des impôts de Vannes, seul compétent territorialement, le siège social ainsi que le lieu de déclaration du redevable légal, la société, se trouvant sur cette commune. Mais le juge relève que l'alinéa 2 de l'article R. 256-8 du LPF (N° Lexbase : L1924IRP) propose une alternative à l'administration fiscale territorialement compétente, celle-ci pouvant être, soit celle du lieu de déclaration ou d'imposition du redevable, soit, dans le cas où ce lieu a été ou aurait dû être modifié, celle compétente à l'issue de ce changement, même si les sommes dues se rapportent à la période antérieure à ce changement (Cass. com., 18 octobre 2011, n° 10-25.932, F-P+B N° Lexbase : A8699HYT) .

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Aux termes d'un arrêt rendu le 18 octobre 2011, la Chambre commerciale de la Cour de cassation casse l'arrêt rendu par la cour d'appel de Dijon (CA Dijon, 1ère ch., 2 mars 2010, n° 08/02234 N° Lexbase : A6939GCY), car l'article 367 du Code des douanes (N° Lexbase : L0971ANB) ne peut servir de fondement à une action en responsabilité dirigée contre l'administration des douanes. En l'espèce, l'administration des douanes a procédé à la saisie de deux hélicoptères appartenant à une société. Le directeur général de cette société a été relaxé des fins de la poursuite pour importation de matériel de guerre sans autorisation. Toutefois, ce dirigeant avait été condamné à payer diverses sommes à l'administration des douanes, en sa qualité de caution. A la suite de sa relaxe, il assigne les douanes en réparation de ses préjudices. Cette assignation s'opère sur le fondement de l'article 367 du Code des douanes. Cette disposition est relative à la procédure devant être suivie lorsqu'une personne saisit les tribunaux contre l'administration des douanes. Or, cet article ne couvre pas l'action en responsabilité, qui doit être soumise au droit commun de la responsabilité. Dès lors, l'arrêt de la cour d'appel de Dijon, qui a accueilli la demande du requérant fondé sur ce texte, doit être cassé (Cass. com., 18 octobre 2011, n° 10-18.113, F-P+B N° Lexbase : A8701HYW).

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Aux termes d'une décision rendue le 21 octobre 2011, le Conseil d'Etat revient sur les conditions d'assujettissement à la TVA d'une activité considérée comme accessoire à l'activité principale assujettie. En l'espèce, une société en nom collectif (SNC) ayant pour activité la location, la gérance et l'exploitation de biens et droits immobiliers pour son propre compte et pour le compte de tiers, a été redressée par l'administration fiscale qui considère qu'elle est un redevable partiel de la TVA, dans la mesure où, parmi ses produits, figuraient des produits financiers provenant d'opérations exonérées de taxe (CGI, art. 261 C N° Lexbase : L5553ICN). Sur l'assujettissement à la TVA des revenus provenant de placements en bons du Trésor américain, le juge relève que ces revenus étaient issus du placement en garantie de l'équivalent de six mois des loyers devant être tirés de la gestion des locaux compris dans une opération immobilière, garantie sans laquelle les investisseurs réalisant cette opération n'auraient pas confié à la société requérante la gestion de ces locaux. Dès lors, le placement en cause, visant la production de recettes locatives à caractère permanent, avait bien le caractère d'une activité économique, dès lors qu'elle était le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de gestion immobilière. Par suite, ces revenus ne trouvaient pas leur origine dans la simple gestion passive d'un patrimoine propre mais apparaissaient indissociablement liés à l'activité économique taxable de la requérante. Dès lors, il s'agissait de la contrepartie d'opérations de prestations de services effectuées à titre onéreux. Sur la question du caractère accessoire des autres produits financiers, le juge se fonde sur l'article 19, paragraphe 2, de la 6ème Directive-TVA (Directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 N° Lexbase : L9279AU9) et sur les arrêts C-306/94 du 11 juillet 1996 (N° Lexbase : A7255AH8), C-77/01 du 29 avril 2004 (N° Lexbase : A9953DBA), C-98/07 du 6 mars 2008 (N° Lexbase : A1960D7Q) et C-174/08 du 29 octobre 2009 (N° Lexbase : A5607EMM) rendus par la CJUE pour dénier tout caractère accessoire aux produits financiers de la SNC issus de dépôts bancaires et de contrats d'échange de taux d'intérêt. En effet, les opérations financières en cause étaient indissociablement liées à l'activité économique taxable de cette société et en avaient représenté le complément indispensable, direct et permanent au point d'en constituer une condition nécessaire de l'utilisation limitée des moyens de la société requérante. Or, une activité économique n'est pas accessoire si elle constitue le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de l'entreprise ou si elle implique une utilisation significative de biens et de services pour lesquels la TVA est due. Dès lors, cette activité n'est pas assujettie à la TVA (CE 9° et 10° s-s-r., 21 octobre 2011, n° 315469, publié au recueil Lebon N° Lexbase : A8317HYP) .

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Le 18 octobre 2011, 23 députés ont déposé à l'Assemblée nationale une proposition de loi visant à supprimer l'obligation pesant sur les distributeurs d'établir auprès de l'administration fiscale une déclaration à l'issue d'une vente de téléviseur à un particulier (CGI, art. 1605 quater N° Lexbase : L0665IH4). Selon eux, cette obligation est devenue superflue, depuis que les contribuables doivent déclarer la possession d'un téléviseur dans un document adossé à l'avis de taxe d'habitation, et ne garantit pas l'efficacité des contrôles de l'administration fiscale. De plus, cette obligation déclarative apparaît aujourd'hui obsolète puisque près de 95 % des ménages possèdent un appareil de télévision. La proposition de loi a été renvoyée à la commission des finances, de l'économie générale et du contrôle budgétaire.

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