Lexbase Fiscal

Droit à déduction de TVA et activité accessoire. Par sa décision rendue le 21 octobre 2011, le Conseil d'Etat revient sur la question de la détermination du caractère accessoire d'une activité non soumise à la TVA (CE 9° et 10° s-s-r., 21 octobre 2011, n° 315469, publié au recueil Lebon). Cette qualification a un enjeu de taille : si l'activité exonérée est considérée comme accessoire à une activité taxable, la société pourra exercer son droit à déduction sur les sommes payées dans le cadre de cette activité. La Haute juridiction fait application, en droit interne, d'une abondante jurisprudence rendue par la Cour de justice de l'Union européenne sur cette question. Il juge ainsi que les revenus provenant de bons du Trésor américain sont assujettis à la TVA, car ils constituent le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité de gestion immobilière de la société, qui est une activité entrant dans le champ d'application de la TVA. En effet, les opérations financières en cause sont indissociablement liées à l'activité économique taxable de la société et en représentent le complément indispensable, direct et permanent, au point d'en constituer une condition nécessaire. En faisant application du critère du prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité, le Conseil d'Etat rejette, implicitement celle du critère quantitatif. En effet, peu importe que cette activité soit importante ou non, elle est accessoire de par son seul caractère. Guy Quillévéré, Président-assesseur à la cour administrative d'appel de Nantes, revient sur cette décision du Conseil d'Etat, qui s'inscrit dans la lignée communautaire (lire N° Lexbase : N9155BSU).

Taxe sur les transactions financières. La taxe sur les transactions financières est issue d'une idée qui date d'il y a près de 40 ans. Depuis plus de dix ans, les politiques discutent sur la possibilité d'instaurer une telle taxe. Son rendement fait rêver les plus touchés par la crise, qui y voient la solution "miracle" qu'ils attendaient depuis 2008. Toutefois, si tout le monde s'accorde à dire qu'il faut trouver des liquidités, et qu'il faut taxer ceux par qui les crises arrivent, c'est-à-dire les marchés, personne ne s'accorde sur l'application d'une telle taxe. Alors que la France, l'Allemagne et la Commission européenne ont séduit quelques pays d'Amérique du Sud, et tentent de forcer la rédaction puis l'adoption d'une Directive créant une telle taxe en Europe, les Etats-Unis et le Royaume-Uni s'y opposent farouchement. Or, il semble que l'idée de taxer toutes les transactions financières à un taux réduit ne peut fonctionner qu'à l'échelle mondiale. Dès lors, une question se pose : qui sera à l'initiative de la taxe mondiale sur les transactions financières ? La France s'est faite l'initiatrice des discussions autour de son opportunité. Mais les enjeux sont trop grands pour être supportés par un seul Etat. La Suède avait tenté l'expérience, elle en est revenue opposée à toute idée de taxer ces opérations au niveau national. L'Union européenne pourrait-elle porter ce projet, et créer l'engouement dont elle aura besoin ? En effet, l'Europe ne peut taxer seule les marchés financiers qui, volatiles, trouveraient aux Etats-Unis et en Asie des lieux plus attirants, risquant de faire plonger l'Union européenne et la zone euro dans une crise qu'elle aurait provoquée. L'idée est noble. Ses objectifs aussi : aide aux pays en développement, lutte contre le réchauffement de la planète, moralisation des marchés. Sa réalisation se fera dans la douleur, voire pas du tout. Retour sur l'histoire d'une taxe louée mais rejetée (lire La taxe sur les transactions financières, une solution "miracle" mais fictive N° Lexbase : N9150BSP).

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Aux termes d'une décision rendue le 2 décembre 2011, le Conseil constitutionnel déclare l'article 389 du Code des douanes (N° Lexbase : L0995AN8) contraire à la Constitution. Le requérant considère que la permission accordée à l'administration des douanes de vendre, avant tout jugement de condamnation, les moyens de transport et objets périssables saisis par elle, est contraire au droit de propriété protégé par les articles 2 (N° Lexbase : L1366A9H) et 17 (N° Lexbase : L1364A9E) de la Déclaration des droits de l'Homme et du Citoyen de 1789. De plus, il conteste le fait que l'ordonnance du juge, qui autorise cette aliénation soit exécutée nonobstant opposition ou appel. Cette disposition porte atteinte aux droits de la défense et au droit à un recours juridictionnel effectif résultant de l'article 16 de la Déclaration de 1789 (N° Lexbase : L1363A9D). Le Conseil constitutionnel valide l'article attaqué au regard du droit de propriété. En effet, cette aliénation, qui ne constitue pas une peine de confiscation, entraîne une privation du droit de propriété justifiée par l'impératif lié à la dépréciation des éléments saisis en cours de procédure et à la limitation des frais de stockage et de garde. Elle a un objet conservatoire, dans l'intérêt tant de la partie poursuivante que du propriétaire des biens saisis. Ainsi, cette mesure respecte le principe de bonne administration de la justice et de bon emploi des deniers publics. De plus, le produit de la vente des biens saisis est restitué au propriétaire ou affecté au paiement des condamnations prononcées contre lui. Enfin, l'exigence d'un versement préalable de l'indemnité ne fait pas obstacle à ce que celle-ci soit retenue à titre conservatoire en vue du paiement des amendes pénales ou douanières auxquelles la personne mise en cause pourrait être condamnée. Le droit de propriété n'est donc pas violé par l'article 389 du Code des douanes. En revanche, la procédure prévue pour la vente des biens saisis est contraire à la Constitution. Après avoir rappelé que le caractère non suspensif d'une voie de recours ne méconnaît pas, en lui-même, le droit à un recours juridictionnel effectif, le juge constitutionnel constate que, toutefois, la demande d'aliénation formée par l'administration est examinée par le juge sans que le propriétaire intéressé ait été entendu ou appelé. En outre, l'exécution de la mesure d'aliénation revêt, en fait, un caractère définitif, le bien aliéné sortant définitivement du patrimoine de la personne mise en cause. Ces éléments sont contraires au principe du contradictoire, du droit à un recours effectif et, plus généralement, des droits de la défense. L'article 389 du Code des douanes est donc déclaré contraire à la Constitution. Eu égard à l'importance des effets que la suppression de cette disposition pourrait entraîner, le Conseil constitutionnel retarde, comme il en a le pouvoir, la date d'effet de cette décision au 1er janvier 2013 (Cons. const., décision n° 2011-203 QPC, du 2 décembre 2011 N° Lexbase : A0517H3K).

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Aux termes d'un arrêt rendu le 30 novembre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) retient que des marchandises présentes en entrepôt douanier, ou en transit dans l'Union vers des Etats tiers ne peuvent être qualifiées de "marchandises de contrefaçon" ou de "marchandises pirates" que si elles sont destinées à une mise en vente dans l'Union. En l'espèce, deux sociétés, victimes d'imitations de leurs produits par des sociétés tierces implantées en Chine ont, pour la première, saisi le juge belge d'une demande de dommages-intérêts et de destruction des marchandises saisies par les douanes et, pour la seconde, saisi le juge anglais d'une contestation du refus des autorités douanières britanniques de saisir la marchandise d'imitation, sous prétexte qu'elle est en transit. Les deux juges nationaux saisis posent à la CJUE la question de savoir si des marchandises provenant d'un Etat tiers, en transit ou stockées dans un entrepôt douanier sur le territoire de l'Union, peuvent être qualifiées de "marchandises de contrefaçon" ou de "marchandises pirates" du seul fait qu'elles sont introduites sur le territoire douanier de l'Union, sans y être commercialisées. La Cour rappelle que les marchandises en provenance d'Etats tiers placées sous un régime douanier suspensif ne peuvent porter atteinte aux droits de propriété intellectuelle applicables dans l'Union du seul fait de ce placement. En revanche, il peut y avoir atteinte lorsque, pendant leur placement sous un régime suspensif sur le territoire douanier de l'Union, voire même avant leur arrivée sur ce territoire, ces marchandises font l'objet d'un acte commercial dirigé vers les consommateurs dans l'Union, tel qu'une vente, une offre à la vente ou une publicité. Peuvent également conduire à une retenue provisoire, par les autorités douanières des Etats membres, l'existence d'indices selon lesquels l'un ou plusieurs des opérateurs impliqués est sur le point de diriger ces marchandises vers les consommateurs dans l'Union ou dissimule ses intentions commerciales. La qualification de "marchandises de contrefaçon" et de "marchandises pirates" peut être prouvée par l'existence d'une vente des marchandises à un client dans l'Union, l'existence d'une offre à la vente ou d'une publicité adressée à des consommateurs dans l'Union, ou encore l'existence de documents ou correspondance à propos de ces marchandises, démontrant que leur détournement vers des consommateurs dans l'Union est envisagé. En l'absence d'une preuve d'atteinte à un droit de propriété intellectuelle, des marchandises placées sous un régime suspensif dans l'Union peuvent, tout de même, être saisies dans d'autres situations, par exemple en cas de risque pour la santé et la sécurité (CJUE, 30 novembre 2011, aff. C-446/09 et C-495/09 N° Lexbase : A4607H3Z).

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Aux termes d'un arrêt rendu le 29 novembre 2011, la Chambre commerciale de la Cour de cassation valide la procédure suivie par l'administration des douanes, qui a demandé à un entrepositaire le remboursement de sommes versées par elle au titre de la taxe intérieure sur les produits pétroliers (TIPP), alors que le produit sur lequel la taxe avait déjà pesé était différent de celui pour lequel la société a fait valoir une exonération de taxe. En l'espèce, une société utilise du fioul domestique pour la production de divers types d'acier et, après cette utilisation, cède le fioul résiduel, communément appelé fioul naphtaliné, à une société qui l'exporte en Belgique. Un entrepositaire agréé, qui exploite un dépôt d'hydrocarbures dans la zone portuaire de Dunkerque, reçoit et expédie ces produits pétroliers à partir d'un appontement mis à la disposition de la société exportatrice. Pour ces opérations, l'entrepositaire sollicite l'établissement de certificats d'exonération modèle 272, lui permettant d'obtenir le remboursement de la TIPP précédemment acquittée, dans la mesure où le fioul exporté est déclaré d'espèce tarifaire identique à celle du fioul domestique pour lequel la taxe a été réglée. L'administration des douanes estime, pourtant, que le fioul naphtaliné ne relève pas de la même nomenclature douanière que le fioul domestique, sur lequel les droits avaient été initialement acquittés. Le juge suprême valide la procédure suivie par les douanes. Tout d'abord, était applicable à cette procédure l'article 345 du Code des douanes (N° Lexbase : L0950ANI), concernant le recouvrement des créances de toute nature, constatées et recouvrées par l'administration des douanes. Dès lors, la notification de l'infraction douanière à la société, suivie d'un avis de mise en recouvrement de la somme éludée, sont conformes aux prescriptions légales. Ensuite, le juge relève que les représentants de la société ont été entendus par l'administration des douanes, cette dernière ayant fait parvenir à la société un procès-verbal d'infraction deux mois avant l'émission de l'avis de mise en recouvrement. Ainsi, la société a pu faire connaître son point de vue en connaissance de cause et dans un délai raisonnable. Enfin, la société exportatrice a demandé l'endossement des certificats d'exonération au nom de l'entrepositaire, tout en précisant que ce dernier effectuerait les formalités administratives. C'est donc en sa qualité d'endossataire des certificats que la société a perçu les remboursements. De plus, la société établit les demandes de certificats d'exonération à son nom et sous sa seule signature, sans préciser à l'administration la qualité de mandataire qu'elle invoque, et encaisse les sommes restituées. Dès lors, c'est à bon droit que les douanes ont adressé à l'entrepositaire les notifications et avis demandant à cette société le remboursement des sommes indûment perçues par elle (Cass. com., 29 novembre 2011, n° 10-28.339, F-P+B N° Lexbase : A4763H3S).

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Retrouvez, selon le fonds de concours, une sélection des arrêts inédits rendus par le Conseil d'Etat et la Cour de cassation, les plus pertinents, classés par thème. I - Fiscal général

II - Fiscalité des entreprises

III - Fiscalité des particuliers

IV - Fiscalité financière

• L'administration ne peut fixer la valeur d'acquisition de titres ayant fait l'objet d'une donation-partage par référence au cours moyen de la bourse que si elle a démontré que la valeur déclarée par les contribuables est dépourvue de toute signification

- CE 9° s-s., 28 novembre 2011, n° 335817 (N° Lexbase : A1024H3C), n° 335818 (N° Lexbase : A1025H3D), n° 335819 (N° Lexbase : A1026H3E), n° 335820 (N° Lexbase : A1027H3G) et n° 335821 (N° Lexbase : A1028H3H), inédits au recueil Lebon : quatre familles et un particulier ont acquis à titre gratuit, par donation-partage consentie par un ascendant, des titres de la même société, qu'ils ont revendus en deux parties, quelques jours après l'acte de donation-partage et trois mois après pour le reste, à une valeur égale à la valeur d'acquisition qu'ils avaient déclarée. Ainsi, ils n'ont pas versé d'impôt sur plus-value imposable. Or, selon l'administration, la valeur d'acquisition était inférieure à la valeur déclarée lors de la donation-partage, et égale à la valeur unitaire des titres sur le second marché de la bourse de Paris à la date de la donation-partage. Les familles ont été redressées. Or, l'article 150-0 D du CGI (N° Lexbase : L0087IKG) prévoit que, pour le calcul du montant de la plus-value taxable en cas de cession de titres, le prix d'acquisition des titres obtenus à titre gratuit doit être fixé à la valeur retenue pour le calcul des droits de mutation. Le juge suprême considère que cette valeur doit être prise en compte, qu'elle procède d'une déclaration du contribuable au titre des droits d'enregistrement ou, le cas échéant, d'une rectification de cette déclaration par l'administration fiscale. Ce principe n'est écarté que si l'administration établit que la valeur retenue pour les droits d'enregistrement est dépourvue de toute signification. Dès lors, elle n'avait pas à fixer la valeur d'acquisition des titres selon le cours moyen de la bourse, sans avoir démontré que la valeur déclarée par les contribuables était dénuée de fondement. Les redressements sont annulés .

• La déclaration d'une plus-value d'échange de titres consécutive à une opération de fusion doit être souscrite l'année du transfert de propriété, et non l'année de l'échange effectif

- CE 3° et 8° s-s-r., 28 novembre 2011, n° 327512, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A1002H3I) : un contribuable a été assujetti à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à la suite de la remise en cause par l'administration fiscale du montant des moins-values qu'il avait reportées de l'année précédente. Selon le requérant, la plus-value qu'il a réalisée lors de l'apport de titres d'une société en contrepartie de titres d'une société allemande devait être déclarée au titre de 1999 et être intégralement imputée sur des moins-values antérieures. Or, l'administration considère que cette plus-value aurait dû être déclarée en 2000, car la date réelle de cet échange des titres a eu lieu cette année-là. Le contribuable aurait dû bénéficier du régime du sursis d'imposition prévu par les dispositions de l'article 150-0 B du CGI (N° Lexbase : L2312HL9) dans leur rédaction en vigueur à compter de cette année. Le juge rappelle qu'une plus-value de cession de droits sociaux susceptible d'être imposée en vertu des dispositions de l'article 92 B du CGI (N° Lexbase : L1933HL8) applicables en 1999 est imposable au titre de l'année au cours de laquelle elle a été réalisée et que la date à laquelle la cession d'actions d'une société anonyme doit être regardée comme réalisée est celle à laquelle s'opère entre les parties le transfert de propriété des titres. Ce transfert s'opère par référence à l'article 1583 du Code civil (N° Lexbase : L1669ABG), selon lequel la vente est parfaite entre les parties, et la propriété est acquise de droit à l'acheteur à l'égard du vendeur, dès qu'on est convenu de la chose et du prix, quoique la chose n'ait pas encore été livrée ni le prix payé. Ainsi, le transfert de propriété des actions de la société apportées par le contribuable à l'opération d'échange était intervenu à l'occasion de la signature, en 1999, du contrat d'apport et d'acquisition de ces titres. Dès lors, la plus-value résultant de cette opération devait être regardée comme réalisée en 1999, alors même que le contribuable n'avait reçu les titres émis par la société allemande, échangés avec ceux de la société française, qu'en 2000, date de l'inscription au registre du commerce allemand de l'augmentation du capital de cette société. En outre, la clause du contrat d'apport prévoyant que, si la réalisation de l'augmentation du capital n'était pas enregistrée au registre commercial du tribunal compétent au plus tard le 31 mars 2000, la société allemande était tenue de restituer les actions apportées à chaque apporteur, ne constitue pas une condition suspensive à l'exécution du contrat, mais une condition résolutoire. La plus-value devait donc être déclarée en 1999 .

V - Fiscalité immobilière

• Non déductibilité des dépenses de travaux de raccordement au réseau d'assainissement et d'aménagement des aires de stationnement et de circulation opérés sur une exploitation agricole, car ils accroissent la valeur de l'immeuble

- CE 9° s-s., 28 novembre 2011, n° 314655, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A0992H37) : un contribuable a fait l'objet d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal à l'issue duquel l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de travaux réalisés dans son exploitation agricole et sur un immeuble à usage de commerce et d'habitation. Le juge décide que le coût des travaux réalisés sur la propriété rurale du contribuable n'est pas déductible de son revenu global. En effet, ces travaux, consistant en un raccordement au réseau d'assainissement et en l'aménagement des aires de stationnement et de circulation des matériels et engins autour des bâtiments agricoles, ont permis de faire produire le maximum d'efficacité à la mécanisation de la ferme, en rendant notamment praticables les aires de stationnement et de circulation pour l'utilisation d'engins conformes à l'évolution de la mécanisation dans le secteur agricole. Ils ont ainsi conduit à un accroissement de la valeur de la propriété, et ne sont donc pas constitutifs de travaux d'amélioration non rentables (CGI, art. 31 N° Lexbase : L3907IAX). La cour administrative d'appel de Douai (CAA Douai, 2ème ch., 22 janvier 2008, n° 06DA01602, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A0738D7H) a rejeté la déduction d'une subvention perçue par le contribuable pour la réfection de la façade de sa propriété urbaine, car il ne démontre pas que cette somme concerne des travaux dont la déduction avait été remise en cause. Toutefois, il ressort d'un courrier de la commune où est situé l'immeuble en cause, d'un relevé de compte bancaire et d'une la note en délibéré, que cette somme concernait des travaux relatifs à la façade de cette propriété urbaine. Ces travaux n'ont pas été remis en cause donc la subvention a été déclarée à juste titre .

VI - Fiscalité internationale

VII - Impôts locaux

VIII - Procédures fiscales

• QPC : le Conseil d'Etat refuse de renvoyer au Conseil constitutionnel la question portant sur l'article L. 64 du LPF, relatif à l'abus de droit fiscal

- CE 10° et 9° s-s-r., 28 novembre 2011, n° 352520, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A1063H3R) : selon la société requérante, l'article L. 64 du LPF (N° Lexbase : L5565G4U), dans sa rédaction antérieure à l'entrée en vigueur de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008, de finances rectificative pour 2008 (N° Lexbase : L3784IC7), dans l'interprétation que lui donne le Conseil d'Etat quant aux actes opposables à l'administration lorsque celle-ci supporte la charge de la preuve, est contraire à l'article 34 de la Constitution (N° Lexbase : L5154IBI), au principe de légalité des délits et des peines et du respect des droits de la défense, issus des articles 8 (N° Lexbase : L1372A9P) et 5 (N° Lexbase : L1369A9L) de la Déclaration des droits de l'Homme et du Citoyen du 26 août 1789. Le juge de l'impôt refuse de renvoyer cette question prioritaire de constitutionnalité au Conseil constitutionnel. En effet, d'une part, le principe de légalité des délits et des peines ne peut être utilement invoqué qu'à l'encontre de dispositions ayant le caractère de sanctions. Or, la majoration dont est assorti un redressement prononcé sur le fondement de la procédure d'abus de droit n'est pas régie par les dispositions de l'article L. 64 du LPF, qui définissent les règles selon lesquelles l'assiette de l'impôt peut être établie en cas d'abus de droit. C'est l'article 1729 du CGI (N° Lexbase : L4733ICB) qui sanctionne l'abus de droit. La requérante ne s'est donc pas fondée sur les dispositions adéquates. Concernant la compétence du législateur, le juge rappelle que sa méconnaissance ne peut être invoqué à l'appui d'une question prioritaire de constitutionnalité que dans le cas où est affecté un droit ou une liberté que la Constitution garantit. Or, l'article L. 64 du LPF ne garantit aucun droit. Ce moyen est donc écarté. Enfin, concernant le respect des droits de la défense, la procédure prévue par l'article attaqué revêt un caractère contradictoire. La question n'est donc pas renvoyée au Conseil constitutionnel .

• Prescription : le délai court à compter de la décision de rejet de la demande du contribuable par la commission départementale de remise et d'aménagement des prêts aux rapatriés

- Cass. com., 29 novembre 2011, n° 10-27.755 (N° Lexbase : A4702H3K) et n° 10-27.757 (N° Lexbase : A4818H3T), F-D : un contribuable, rapatrié d'Algérie, a demandé le bénéfice de la procédure de liquidation des biens. Dans ce cadre, il a saisi la commission départementale de remise et d'aménagement des prêts aux rapatriés et a obtenu du juge la suspension des poursuites engagées contre lui jusqu'à la décision de la commission. Le contribuable avait, précédemment, la qualité de marchand de biens. Il est resté débiteur de droits d'enregistrement sur ce fondement. Le comptable des impôts lui a notifié un avis à tiers détenteur adressé à sa banque, qu'il conteste, arguant de l'écoulement de la prescription. Le juge rappelle que seules les poursuites engagées pour les prêts de réinstallation des rapatriés, ou les prêts complémentaires, sont suspendues de plein droit à compter de la saisine de la commission départementale. La suspension accordée par le président de la commission, ou le juge saisi d'une poursuite, doit concerner les poursuites engagées à raison de dettes directement liées à l'exploitation (loi n° 82-4 du 6 janvier 1982, portant diverses dispositions relatives à la réinstallation des rapatriés, art. 6, 7 et 9 N° Lexbase : L3541IRL). Or, les droits d'enregistrement litigieux sont directement liés à l'activité de marchand de biens du demandeur qui a obtenu du juge la suspension des poursuites engagées contre lui. L'exclusion des dettes fiscales de la suspension provisoire des poursuites résulte d'un texte postérieur, lequel ne peut avoir d'effet rétroactif sur cette suspension. La commission nationale de désendettement des rapatriés réinstallés dans une profession non salariée a rejeté la demande du contribuable. Dès lors, l'administration fiscale n'est en droit de reprendre ses poursuites qu'à compter de la date du rendu de la décision de la commission. Par conséquent, la notification de l'avis à tiers détenteur envoyée deux ans après n'était pas prescrite .

• Saisie d'un document personnel dans le cadre de la recherche d'indices démontrant la commission d'une fraude fiscale par une clinique

- Cass. com., 29 novembre 2011, n° 11-14.460, F-D (N° Lexbase : A4698H3E) : le juge des libertés et de la détention d'un tribunal de grande instance a autorisé des agents de l'administration des impôts à effectuer des visites et saisies de documents, notamment dans des locaux et dépendances susceptibles d'être occupés par des particuliers et le syndicat libéral des cliniques spécialisées en chirurgie plastique et esthétique, en vue de rechercher la preuve de la fraude fiscale commise par une clinique et l'un des occupants de l'immeuble. Les particuliers invoquent leur droit au respect de leur vie privée et la disproportion des mesures prises par l'administration. Or, le juge a bien pris en compte le caractère personnel de l'un des documents saisis, concernant la vente d'un terrain et l'ouverture d'un compte en Suisse. Ainsi, il a relevé que ce document concernait pour partie une société associée de la clinique. Par conséquent, le premier président a bien caractérisé le lien existant entre la pièce saisie, relative à l'étendue du patrimoine de son auteur, et la présomption de fraude fondée sur une absence de déclaration de certains revenus .

• Abus de droit fiscal : exemple de preuves par lesquelles le caractère exclusif du but fiscal d'une opération peut être démontré par l'administration

- Cass. com., 29 novembre 2011, n° 10-26.060, F-D (N° Lexbase : A4646H3H) : une société a manifesté, dans des courriers, la volonté d'acquérir un parking au moyen d'une vente des murs plutôt que par le biais d'une société intermédiaire. La société souligne, dans des notes, l'importance du coût résultant pour elle d'une vente et présente exclusivement l'avantage fiscal du montage d'un apport d'actif à une société à créer, suivi d'une cession des actions de cette dernière. De plus, un mois s'est écoulé entre l'apport d'actif et la cession des titres reçus en rémunération de celui-ci. Le juge décide que ces éléments sont propres à caractériser le but exclusivement fiscal de l'opération susvisée. L'article L. 64 du LPF (N° Lexbase : L4668ICU), relatif à l'abus de droit fiscal, est donc applicable .

• Le fait qu'une société ait opéré une retenue à la source et l'ait comptabilisée sans la déclarer au Trésor démontre sa mauvaise foi

- CE 9° s-s., 28 novembre 2011, n° 316484, inédit au recueil Lebon (N° Lexbase : A0993H38) : la société requérante a fait l'objet d'un redressement concernant la retenue à la source et la TVA, assorti d'une majoration de 40 % sur l'ensemble des sommes redressées (CGI, art. 1729 N° Lexbase : L4733ICB). Le juge constate qu'elle a opéré la retenue à la source sur les droits de reproduction versés aux mannequins domiciliés à l'étranger et a inscrit ces retenues au passif du bilan de la société, mais qu'elle n'a pas reversé les sommes correspondantes au Trésor. Dès lors, sa mauvaise foi est établie et l'application de la majoration des droits pour mauvaise foi, fondée .

• Le juge judiciaire n'est pas compétent pour connaître des litiges portant sur l'assiette d'impôts directs ou de taxes assimilées

- Cass. com., 29 novembre 2011, n° 10-27.754, F-D (N° Lexbase : A4784H3L) : à la suite de la réception d'une notification de redressements adressée à un contribuable en tant qu'associé majoritaire de trois sociétés civiles immobilières de construction-vente ayant reçu des avis de mise en recouvrement d'impositions, ce dernier a saisi le juge judiciaire. Or, sa contestation ne se rattache à aucune procédure collective, mais porte sur l'assiette des impositions en cause. Celles-ci ayant, de plus, la nature d'impôts directs ou de taxes assimilées, le juge administratif est seul compétent .

• Le contribuable dispose de quinze jours pour former un pourvoi en cassation contre l'ordonnance d'un premier président de cour d'appel statuant en matière de visite domiciliaire fiscale

- Cass. com., 29 novembre 2011, n° 10-19.154 (N° Lexbase : A4868H3P) et n° 10-16.732 (N° Lexbase : A4665H38), F-D : le délai du pourvoi en cassation contre l'ordonnance d'un premier président de cour d'appel statuant en matière de visite domiciliaire fiscale est de quinze jours. L'action du contribuable est, en l'espèce, prescrite .

IX - Recouvrement de l'impôt

X - TVA

XI - Taxes diverses et taxes parafiscales

XII - Droits de douane

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Retrouvez, chaque semaine, un panorama de la doctrine administrative publiée sous forme d'instructions fiscales, de rescrits et de réponses ministérielles classés par thème. I - Fiscal général

II - Fiscalité des entreprises

• Rescrit : le délai supplémentaire de 15 jours pour le dépôt de la déclaration de résultat prévu dans le cadre de la procédure TDFC s'applique au délai prévu pour l'option à l'assujettissement du régime de groupe par la mère, tant à son niveau qu'à celui des filiales

- Rescrit 2011/33 (FE) du 29 novembre 2011 (N° Lexbase : L2892IRK) : la société mère d'un nouveau groupe fiscalement intégré doit opter pour ce régime au plus tard à l'expiration du délai prévu pour le dépôt de la déclaration de résultat de l'exercice précédant celui au titre duquel le régime de groupe s'applique. La notification ainsi établie doit comprendre l'accord des filiales. Or, la déclaration de résultat doit être déposée dans les trois mois de la clôture de l'exercice ou, pour un exercice clos le 31 décembre, au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai. Toutefois, les contribuables qui déposent leurs déclarations de résultat de manière dématérialisée en recourant à la procédure de transfert des données fiscales et comptables (TDFC) disposent d'un délai supplémentaire de 15 jours après la date limite de dépôt sous format papier. Ce délai supplémentaire s'applique à l'option pour le régime de groupe. Lorsque la mère relève de cette procédure, les filiales disposent, elles aussi, d'un report de délai de 15 jours, quand bien même elles n'en relèvent pas elles-mêmes .

III - Fiscalité des particuliers

• Rescrit : précisions quant à la possibilité, pour des associations gestionnaires d'écoles qui ne sont pas sous contrat simple ou d'association avec l'Etat, de recevoir des dons au titre du mécénat

- Rescrit 2011/34 (FP) du 6 décembre 2011 (N° Lexbase : L3578IRX) : l'administration revient sur les conditions dans lesquelles les activités d'une association gestionnaire d'écoles, de collèges ou de lycées, dont les classes ne sont pas sous contrat simple ou d'association avec l'Etat, peuvent recevoir des dons éligibles au régime du mécénat (CGI, art. 200 N° Lexbase : L4921IQC et 238 bis N° Lexbase : L0141IKG). Ainsi, son activité doit être d'intérêt général et présenter un caractère éducatif. En principe, l'intérêt général ressort du but non lucratif poursuivi par l'association, de sa gestion désintéressée et de son caractère éducatif. L'association doit, en outre, respecter la liberté de conscience des élèves et être ouverte à tous les enfants sans distinction d'origine, d'opinion ou de croyances (nonobstant l'absence de contrat conclu avec l'Etat). Le don ne doit pas avoir de contrepartie directe ou indirecte pour son auteur, ce qui exclu, au cas présent, les frais de scolarité. Concernant le caractère éducatif que doit revêtir l'activité candidate au régime du mécénat, l'administration estime qu'elle doit être régulièrement déclarée à l'autorité administrative compétente (inspection académique ou rectorat, et selon le type d'établissement, maire, procureur, préfet) et avoir obtenu, en conséquence, un numéro UAI (ancien RNE). De plus, l'établissement doit respecter l'intégrité physique et morale des élèves et du personnel et satisfaire aux contrôles de l'Etat et de l'Inspection d'académie (titres exigés des directeurs et des maîtres, obligation scolaire, instruction obligatoire et respect de l'ordre public et des bonnes moeurs, prévention sanitaire et sociale et respect des normes minimales de connaissances) .

IV - Fiscalité financière

• Instruction fiscale : passage à 10 % du taux de la quote-part de frais et charge réincorporée au résultat imposable en cas d'exonération des plus-values nettes à long terme afférentes aux cessions de titres de participation par une entreprise soumise à l'IS

- BOI 4 B-1-11 du 29 novembre 2011 (N° Lexbase : X0545AKE) : les plus-values nettes à long terme afférentes aux cessions de titres de participation effectuées par des entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés sont exonérées d'impôt à l'exclusion de la réintégration d'une quote-part pour frais et charges que l'article 4 de la loi n° 2011-1117 du 19 septembre 2011, de finances rectificative pour 2011 (N° Lexbase : L1269IRG) fait passer de 5 à 10 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2011 (CGI, art. 219, 1, a quinquies N° Lexbase : L1295IRE). Cette disposition s'applique aux régimes de report ou de sursis d'imposition qui prennent fin au cours d'un exercice ouvert à compter du 1er janvier 2011. Dans le cas de la cession de titres de participation entre sociétés d'un même groupe fiscal, la plus-value ou moins-value en résultant n'est pas retenue pour le calcul de la plus-value ou moins-value nette à long terme d'ensemble. La quote-part de frais et charges afférente à la plus-value de cession intragroupe neutralisée n'est pas prise en compte pour la détermination du résultat d'ensemble au titre de l'exercice de cession. Toutefois, en cas de cession des titres hors du groupe, ou lors de la sortie du groupe de la société cédante ou cessionnaire, la quote-part de frais et charges doit être déneutralisée au titre de l'exercice de cession ou de sortie du groupe. Lorsque la déneutralisation intervient au cours d'exercices ouverts à compter du 1er janvier 2011, la quote-part de frais et charges imposable doit être calculée au taux de 10 % .

V - Fiscalité immobilière

• Réponse ministérielle : conditions d'exonération de la taxe sur les logements vacants

- QE n° 105673 de M. Philippe Meunier, JOAN 19 avril 2011, p. 3854, réponse publ. le 29 novembre 2011, p. 12597, 13ème législature (N° Lexbase : L3542IRM) : pour que les propriétaires obtiennent la décharge de la taxe sur les logements vacants, prévue par l'article 232 du CGI (N° Lexbase : L2831HZU), ils doivent détenir des locaux dont la mise en état d'habitation nécessiterait des travaux importants à leur charge (Cons. const., décision n° 98-403 DC du 29 juillet 1998 N° Lexbase : A8749ACZ). Ces travaux sont ceux qui ont soit pour objet d'assurer la stabilité des murs, charpentes et toitures, planchers ou escaliers, soit l'installation ou la réfection complète d'un élément de confort (équipement sanitaire, installation électrique, chauffage, eau courante, portes et fenêtres extérieures). Ces travaux doivent être d'importance. A titre de règle pratique, il peut être admis que cette condition est remplie lorsque le montant des travaux nécessaires excède 25 % de la valeur vénale réelle du logement au 1er janvier de l'année d'imposition. Lorsque la taxe est établie à tort, il appartient au propriétaire de déposer une réclamation auprès de l'administration fiscale, au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle de la mise en recouvrement du rôle .

VI - Fiscalité internationale

VII - Impôts locaux

VIII - Procédures fiscales

• Réponse ministérielle : règles de contrôle des contribuables français qui transfèrent leur domicile fiscal à l'étranger

- QE n° 117712 de M. Christian Eckert, JOAN 13 septembre 2011, p. 9678, réponse publ. le 29 novembre 2011, p. 12504, 13ème législature (N° Lexbase : L3545IRQ) : les contribuables qui transfèrent leur domicile fiscal à l'étranger sont vérifiés de manière triennale dans le cadre du contrôle des dossiers à forts enjeux. Afin de lutter contre les opérations de transfert fictif de domicile, l'administration fiscale doit réunir un ensemble d'éléments permettant d'établir que la personne est en définitive domiciliée en France au sens des critères internes ou au regard de ceux de la convention fiscale éventuellement applicable. Dans ce cadre, elle peut recourir à l'assistance administrative internationale, à l'occasion d'un ESFP, et interroger les autorités fiscales du pays de domiciliation déclaré, notamment sur l'existence d'une taxation des revenus au nom de la personne visée. Par ailleurs, en présence d'un couple dont l'un des conjoints est résident de France et l'autre conjoint non-résident, l'imposition commune du foyer fiscal sera effectuée sur les revenus mondiaux du conjoint résident et les revenus de source française du conjoint non-résident, avec application notamment du quotient familial, le conjoint non-résident étant pris en compte pour le calcul du nombre de parts .

• Réponse ministérielle : lisibilité des déclarations fiscales

- QE n° 110953 de M. Bernard Perrut, JOAN 14 juin 2011, p. 6200, réponse publ. le 29 novembre 2011, p. 12501, 13ème législature (N° Lexbase : L3543IRN) : certains députés se sont plaints du manque de lisibilité des déclarations fiscales, dû aux couleurs employées et à la taille de la police. Le ministère du Budget répond que, s'agissant spécifiquement de la couleur des déclarations, il a été recherché un contraste maximal entre les mentions qui constituent le "fond de page" de l'imprimé et les mentions qui sont préimprimées par l'administration, c'est-à-dire les éléments d'état civil et de situation de famille et, depuis 2005, les revenus déclarés par des tiers (salaires, pensions de retraite, revenus de capitaux mobiliers, etc. dans le cadre de la "déclaration préremplie"). Ces couleurs ont été fixées en concertation avec les représentants des usagers, au sein du comité national des usagers, la formule arrêtée étant considérée comme offrant la meilleure lisibilité. Cet équilibre, qui donne satisfaction à une grande majorité d'usagers, semble donc devoir être conservé. Cela étant, les personnes rencontrant des difficultés particulières de lecture peuvent s'adresser aux centres des finances publiques, qui leur apporteront toute l'aide nécessaire. Elles peuvent également, si elles ont accès à Internet, retrouver leur déclaration préremplie en ligne, avec toutes les facilités propres à l'outil informatique (grossissement des caractères, lecture audio des pages, etc.).

IX - Recouvrement de l'impôt

X - TVA

• Instruction fiscale : exonération de TVA des prestations effectuées par les mandataires judiciaires à la protection des majeurs

- BOI 3 A-3-11 du 29 novembre 2011 (N° Lexbase : X0544AKD) : l'article 70 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010, de finances rectificative pour 2010 (N° Lexbase : L9902IN3) a modifié l'article 261 du CGI (N° Lexbase : L3222IQE) de façon à ce que soit comprise dans l'exonération de la TVA les prestations effectuées par les mandataires judiciaires à la protection des majeurs. Sont visés par cette exonération les mandataires inscrits sur la liste préfectorale prévue à l'article L. 471-2 du Code de l'action sociale et des familles (N° Lexbase : L9143HWK). L'exonération s'applique à toutes les sommes qui constituent la contrepartie des prestations réalisées, quelles que soient, d'une part, leur dénomination (prestation de services, gestion de compte, subvention, participation) et, d'autre part, la qualité de la personne qui les verse (majeurs protégés, conseil général, tiers). Cette mesure s'applique aux opérations réalisées postérieurement au 30 décembre 2010 .

• Réponse ministérielle : refus d'admettre une extension du droit à déduction de la TVA portant sur le gazole et le superéthanol E85 aux autres essences utilisées comme carburant par les entreprises

- QE n° 116053 de M. Yves Nicolin, JOAN 2 août 2011, p. 8270, réponse publ. le 29 novembre 2011, p. 12504, 13ème législature (N° Lexbase : L3544IRP) : de manière générale, les entreprises ne peuvent pas déduire la TVA ayant grevé les essences qu'elles utilisent comme carburants. Toutefois, un droit à déduction de la taxe à hauteur de 80 % est reconnu aux entreprises sur les dépenses de gazole utilisé comme carburant pour un véhicule exclu du droit à déduction, tel qu'un véhicule de tourisme, ou à hauteur de 100 % lorsque le véhicule n'est pas visé par une exclusion du droit à déduction, ce qui est notamment le cas des véhicules utilitaires (CGI Ann. 2, art. 206-IV-4 N° Lexbase : L4430IQ7). Par ailleurs, le Gouvernement a permis que les dépenses de superéthanol E85 utilisé comme carburant suivent le régime du gazole. Cependant, il n'apparaît pas possible d'admettre la déduction de la TVA afférente aux dépenses d'essence utilisée comme carburant, en raison du coût qui en résulterait pour les finances de l'Etat. En effet, admettre une levée du dispositif d'exclusion résultant de choix anciens entraînerait un coût de l'ordre de 900 millions d'euros par an pour les finances publiques .

XI - Taxes diverses et taxes parafiscales

• Instruction fiscale : retour sur la jurisprudence du Conseil d'Etat concernant l'assujettissement à la taxe sur les salaires des rémunérations versées aux dirigeants sociaux affectés à plusieurs secteurs

- BOI 5 L-1-11 du 30 novembre 2011 (N° Lexbase : X0546AKG) : le Conseil d'Etat juge que la taxe sur les salaires des dirigeants affectés à plusieurs secteurs doit être établie en appliquant à leurs rémunérations le rapport existant entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la TVA et le chiffre d'affaires total (CE, 8° et 3° s-s-r., 12 mars 2010, n° 328424, mentionné aux tables du recueil Lebon N° Lexbase : A1654ETG). En ce qui concerne le président du conseil d'administration, la Haute juridiction en déduit qu'en raison du caractère transversal des attributions des dirigeants, leurs rémunérations sont présumées être également affectées au secteur financier. En effet, dans une holding, les pouvoirs des dirigeants s'étendent, en principe, au secteur financier, même si le suivi des activités est confié à des salariés affectés spécialement à ce secteur et même si le nombre des opérations relevant de ce secteur est très faible. Toutefois, l'entreprise peut prouver que certains de ses dirigeants n'ont pas d'attribution dans le secteur financier, par exemple, s'il résulte des statuts de la société ou des délibérations du conseil d'administration ou du contrat de travail qu'un dirigeant n'a pas juridiquement le pouvoir d'exercer le contrôle et la responsabilité du secteur financier. Dans ce cas alors, leur rémunération est placée hors du champ de la taxe sur les salaires (CE 8° et 3° s-s-r., 8 juin 2011, n° 340863, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A6076HT9 ; lire N° Lexbase : N5640BSP). L'administration précise que plus récemment, le Conseil d'Etat a jugé que la taxe sur les salaires était conforme avec le principe communautaire de liberté d'établissement et de prestation de services (CE 8° s-s., 26 juillet 2011, n° 343094, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A8385HWH) .

XII - Droits de douane

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

- Décret n° 2011-1694 du 29 novembre 2011, portant incorporation au Code des douanes de divers textes modifiant et complétant certaines dispositions de ce code (N° Lexbase : L2889IRG) : les articles 464 (N° Lexbase : L2690HZN) et 465 (N° Lexbase : L2691HZP) du Code des douanes sont modifiés. Désormais, une déclaration est obligatoire dans tous les cas de transferts vers un Etat membre de l'Union européenne ou en provenance d'un tel Etat de sommes, titres ou valeurs. Avant, les transferts inférieurs à 10 000 euros en étaient dispensés. De plus, la sanction du non respect de cette obligation est renvoyée à l'article L. 152-4 du Code monétaire et financier (N° Lexbase : L2304INN), dans un souci de simplification. En effet, l'article 465 du Code des douanes énonçait une sanction équivalente à celle prévue par cet article du Code monétaire et financier.

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Aux termes de deux arrêts rendus le 1er décembre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) valide le droit à déduction des droits d'enregistrement payés par une personne transférant son domicile sur ceux dus lors de l'acquisition du nouveau domicile, à condition que le précédent domicile ait été situé dans le même Etat. La Commission avait saisi la CJUE afin qu'elle condamne la législation de la Belgique et de la Hongrie. Selon la législation identique de ces Etats, lors de l'achat d'un bien immeuble destiné à être une nouvelle résidence principale, le montant des droits d'enregistrement payés lors de l'achat d'une résidence principale précédente est pris en considération uniquement lorsque celle-ci était située sur le territoire de l'Etat membre. Cette imputation n'est pas prise en compte lorsque l'ancienne résidence principale était située dans un autre Etat. Pour justifier de la violation du Traité, les deux Etats membres se sont fondés sur l'arrêt rendu par la CJUE le 28 janvier 1992 (CJUE, 28 janvier 1992, aff. C-204/90 N° Lexbase : A9890AUT). Cet arrêt avait accueilli, pour la première fois, la sauvegarde de la cohérence du système fiscal d'un Etat membre comme raison impérieuse d'intérêt général justifiant la restriction d'une des grandes libertés de circulation. La CJUE relève que l'exclusion du bénéfice de la déduction fiscale des droits d'enregistrement en cause des personnes transférant leur domicile fiscal depuis l'étranger en Belgique ou en Hongrie entraîne pour celles-ci une charge fiscale plus importante que pour celles bénéficiant de cette déduction. Dès lors que les avantages fiscaux sont susceptibles d'influer sur l'attitude de la personne achetant une nouvelle résidence principale, cette disposition risque, dans certains cas, de dissuader les personnes exerçant leur droit à la libre circulation de procéder à l'achat d'un bien immobilier dans la région flamande ou en Hongrie. Les législations belge et hongroise portent donc atteinte à la libre circulation des capitaux (TFUE, art. 63 N° Lexbase : L2713IP8). Les deux Etats justifient cette restriction par la sauvegarde de la cohérence de leur système fiscal propre. Or, il faut que soit établie l'existence d'un lien direct entre l'avantage fiscal concerné et la compensation de cet avantage par un prélèvement fiscal déterminé. En l'espèce, la Cour constate que, si les personnes transférant leur domicile depuis l'étranger vers la région flamande ou en Hongrie bénéficiaient de ces législations, elles obtiendraient un avantage indu, puisque la Belgique ou la Hongrie n'auraient pas pu percevoir les droits d'enregistrement dus lors de l'acquisition de la précédente résidence, située à l'étranger. La restriction ainsi opérée est donc justifiée (CJUE, 1er décembre 2011, aff. C-250/08 N° Lexbase : A4927H3U et aff. C-253/09 N° Lexbase : A4928H3W).

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

A été déposée à l'Assemblée nationale, le 22 novembre 2011, par le député Pierre Morel-A-L'Huissier, une proposition de loi visant à remplacer les zones de revitalisation rurale (ZRR) par des zones franches rurales. Cette modification d'appellation ne se ferait pas sans modification du régime attaché aux ZRR. Constatant l'efficacité supérieure du dispositif applicable aux zones franches urbaines, le député demande à ce que le régime des ZRR soit calqué sur ce dernier. Cette proposition de loi a donc pour objet, d'une part, de conserver les avantages du régime des ZRR et, d'autre part, d'y ajouter de nouvelles mesures fiscales, similaires à celles qui existent en zones franches urbaines. Ainsi, l'article 1er de la proposition tend à rétablir l'exonération de cotisations sociales et à l'élargir à tous les employeurs qui s'installeraient dans ces zones. L'article 2 allègerait les charges pesant sur les travailleurs indépendants (médecins, notaires, professionnels de la santé, etc.). L'article 3 exonèrerait les entreprises installées dans ces régions de la cotisation foncière des entreprises. L'article 4 n'est pas une disposition calquant le régime sur celui des zones franches urbaines, mais simplement une prorogation des exonérations d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés déjà existantes, jusqu'au 31 décembre 2015. L'article 5 conserverait le dispositif d'amortissement anticipé en cas de construction d'immobilier d'entreprises jusqu'au 1er janvier 2015. L'article 6 maintiendrait les dispositions relatives au crédit-bail des zones de revitalisation rurale dans les nouvelles zones. L'article 7 garderait applicables les exonérations de taxe foncière pour les propriétés bâties. Enfin, l'article 8, de pure forme, modifierait les dispositions législatives se référant aux zones de revitalisation rurale de façon à ce qu'elles fassent désormais référence aux zones franches rurales. Les pertes de recettes relatives à l'adoption de ce texte seraient compensées par une nouvelle augmentation des charges pesant sur le tabac. Le texte a été renvoyé à la commission du développement durable et de l'aménagement du territoire.

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Aux termes d'un arrêt rendu le 1er décembre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) retient que la reprise des pertes d'une société, effectuée par un associé en exécution d'un engagement contracté avant la réalisation de ces pertes et visant uniquement à assurer la couverture de celles-ci, n'augmente pas l'avoir social de cette société. En l'espèce, une ville autrichienne a transféré la gestion et l'exploitation d'actifs immobiliers à une société immobilière, dont elle est l'unique associé indéfiniment responsable et l'unique commanditaire. De plus, la ville s'est engagée à verser à cette société une subvention d'associé visant à couvrir ses pertes à concurrence de leur montant. L'administration fiscale autrichienne a appliqué un droit d'apport de 1 % à cette subvention. La société conteste cette décision devant le juge national, qui pose à la CJUE la question de savoir si seule la reprise des pertes d'une société par un associé en exécution d'un contrat de transfert de résultats conclu avant la réalisation des pertes est une opération qui n'augmente pas l'avoir social de cette société, ou si tel est également le cas dans l'hypothèse d'une reprise des pertes en exécution d'un engagement préalable de l'associé visant uniquement à assurer la couverture des pertes futures de cette société. La Cour se fonde sur l'article 4 de la Directive 69/335 (Directive 69/335 du Conseil du 17 juillet 1969, concernant les impôts indirects frappant les rassemblements de capitaux N° Lexbase : L7926AU4), selon lequel les prestations d'un associé qui permettent à une société de capitaux d'augmenter son avoir social sans entraîner d'augmentation du capital social et qui sont susceptibles d'augmenter la valeur des parts sociales peuvent être soumises à un droit d'apport. La reprise des pertes d'une société par l'un de ses associés augmente l'avoir social de celle-ci. Toutefois, tel n'est pas le cas lorsque cette reprise intervient en exécution d'un contrat de transfert de résultats conclu avant la réalisation des pertes, cet engagement impliquant que les pertes subies ultérieurement par la société n'auront aucune incidence sur le niveau de l'avoir social de celle-ci. Cette exception est justifiée par le fait que, en vertu de l'obligation assumée préalablement par son associé, la société ne pourra, quels que soient les résultats de son activité économique, enregistrer aucune perte dès lors qu'elles seront automatiquement transférées à son associé. Par conséquent, les résultats de l'activité économique de la société ne modifieront pas son potentiel économique. Dans ces conditions, la perception d'un droit d'apport sur l'opération de reprise des pertes de cette société par un associé n'est pas justifiée, puisqu'il n'y a pas d'augmentation de l'avoir social (CJUE, 1er décembre 2011, aff. C-492/10 N° Lexbase : A4931H3Z).

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

A été déposée à l'Assemblée nationale le 22 novembre 2011, une proposition de loi visant à abroger le bouclier fiscal dès le 1er janvier 2012, sans appliquer la période transitoire prévue par les articles 1 (N° Lexbase : L9234HZZ) et 1649-0 A (N° Lexbase : L4850IQP) du CGI, dans leur rédaction issue de l'article 30 de la loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011, de finances rectificative pour 2011 (N° Lexbase : L0278IRQ). La députée Marie-Jo Zimmermann propose ainsi la fin pure et simple du bouclier fiscal au 1er janvier 2012. En conséquence de l'adoption de cette loi, le droit à restitution ne s'appliquerait plus à compter des revenus perçus en 2012. A noter, cette proposition de loi a été reprise, sous la forme d'un amendement présenté par plusieurs sénateurs au cours des discussions portant sur le projet de loi de finances pour 2012, et adopté à l'article 3 bis J du projet de loi. La proposition de loi a été renvoyée à la commission des finances, qui ne l'étudiera qu'après adoption de la loi de finances pour 2012.

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

La taxe sur les transactions financières est issue d'une idée qui date d'il y a près de 40 ans. Depuis plus de dix ans, les politiques discutent sur la possibilité d'instaurer une telle taxe. Son rendement fait rêver les plus touchés par la crise, qui y voient la solution "miracle" qu'ils attendaient depuis 2008. Toutefois, si tout le monde s'accorde à dire qu'il faut trouver des liquidités, et qu'il faut taxer ceux par qui les crises arrivent, c'est-à-dire les marchés, personne ne s'accorde sur l'application d'une telle taxe. Alors que la France, l'Allemagne et la Commission européenne ont séduit quelques pays d'Amérique du Sud, et tentent de forcer la rédaction puis l'adoption d'une Directive créant une telle taxe en Europe, les Etats-Unis et le Royaume-Uni s'y opposent farouchement. Or, il semble que l'idée de taxer toutes les transactions financières à un taux réduit ne peut fonctionner qu'à l'échelle mondiale. Dès lors, une question se pose : qui sera à l'initiative de la taxe mondiale sur les transactions financières ? La France s'est faite l'initiatrice des discussions autour de son opportunité. Mais les enjeux sont trop grands pour être supportés par un seul Etat. La Suède avait tenté l'expérience, elle en est revenue opposée à toute idée de taxer ces opérations au niveau national. L'Union européenne pourrait-elle porter ce projet, et créer l'engouement dont elle aura besoin ? En effet, l'Europe ne peut taxer seule les marchés financiers qui, volatiles, trouveraient aux Etats-Unis et en Asie des lieux plus attirants, risquant de faire plonger l'Union européenne et la zone euro dans une crise qu'elle aurait provoquée. L'idée est noble. Ses objectifs aussi : aide aux pays en développement, lutte contre le réchauffement de la planète, moralisation des marchés. Sa réalisation se fera dans la douleur, voire pas du tout. Retour sur l'histoire d'une taxe louée mais rejetée. I - L'idée d'une taxe sur les transactions financières

L'idée selon laquelle les transactions financières devraient être taxées remonte à l'année 1972. Cette année-là, le lauréat du prix Nobel d'économie, James Tobin, propose l'instauration d'une taxe de 0,05 % à 1 %, assise sur le montant des transactions monétaires internationales. Dans l'esprit de son inventeur, cette taxe dissuaderait la spéculation à court terme et inciterait à la création de monnaies communes, comme l'euro. Le projet a été évoqué au sein de l'Organisation des Nations Unies et du G7 d'Halifax en 1995.

Cette idée de taxer les transactions financières date donc d'il y a près de 40 ans. Des projets de taxe sur les transactions financières sont régulièrement envisagés, à chaque fois qu'une crise financière met à mal l'économie mondiale, sans succès. La crise des "subprimes" a creusé les déficits publics des Etats dits "développés". Les chefs d'Etats ont pris conscience des impacts que pouvaient avoir ces déficits sur l'économie de leur pays. La "taxe Tobin" a été de nouveau avancée comme la solution "miracle" qui permettrait de faire sortir le monde des difficultés qu'il connaît actuellement. Les impératifs de développement durable, de santé, d'aide aux Etats et aux personnes les plus pauvres, imposent que la question de leur financement préoccupe au niveau mondial. Toutefois, la taxe sur les transactions financières ne semble pas être la solution retenue pour endiguer les problèmes liés à la dette publique.

La France, l'Espagne, la Finlande, la Belgique, l'Allemagne, se sont déjà prononcées en faveur de l'instauration d'une taxe sur les transactions financières. La France (en novembre 2001) et la Belgique (en juillet 2004) ont pourtant été les seuls Etats à voter une loi précisant qu'une taxe de type "Tobin" entrerait en vigueur lorsqu'elle aurait été votée dans tous les pays de la zone euro. Les Etats-Unis sont historiquement opposés à cette taxe. En 2009, le Canada, la Suisse, l'Australie, la Russie et l'Inde se sont aussi prononcés contre cette taxe, alors que le Royaume-Uni, au même moment se déclarait favorable. La Suède a abandonné une expérimentation de "taxe Tobin" mise en place dans les années 1990 car elle avait entraîné une forte baisse des échanges.

Plusieurs critiques ont été avancées contre l'instauration d'une taxe sur les transactions financières :
- elle constituerait un frein aux échanges en général, étant donné qu'elle serait également prélevée sur des transactions de paiement et transfert non-spéculatives, du fait des entreprises fonctionnant en réseau, et des contraintes d'optimisation de trésorerie en temps réel ;
- elle accentuerait la volatilité des cours des monnaies en diminuant les transactions sur les marchés et en les rendant ainsi moins liquides ;
- elle ne permettrait pas d'éviter les mouvements de capitaux de grande échelle, son taux n'étant pas assez élevé pour être dissuasif ;
- elle serait incompatible avec le secret bancaire, car elle nécessiterait la traçabilité des transactions financières, ce qui serait difficile à mettre en place administrativement ;
- elle devrait être mise en place à une échelle mondiale ou continentale, ce qui implique une entente difficile à obtenir. Une action isolée de quelques pays aurait des effets négatifs sur leur économie ;
- elle ferait vraisemblablement reposer le coût de la taxe non pas sur les organismes financiers ou spéculateurs mais sur les utilisateurs finaux de ces produits.

A l'issue du G20 de Pittsburgh sur la stabilité financière, l'étude de la faisabilité d'une telle taxe a été confiée au Fonds monétaire international qui l'a jugée inadaptée et lui a préféré un système d'assurance contre les risques systémiques financée directement par les banques responsables de la crise de 2008.

II - La taxe sur les transactions financières mondiales, une utopie

La France s'est fait le fer de lance de la négociation mondiale sur l'instauration d'une taxe sur les transactions financières globale. Elle a ainsi créé un groupe de travail de haut niveau pour faire avancer ce dossier à l'ONU, au FMI et au G20. Ce travail a permis de démontrer la faisabilité technique d'une telle taxe. Les derniers rapports du FMI et du G20 confirment la possibilité de cette instauration, sous réserve qu'il s'agisse d'une taxation assise sur la base la plus large possible et à un taux très faible.

Le Président de la République française, Nicolas Sarkozy, a fait de cette taxe un des objectifs du G20. Il a souligné que cette taxe était "techniquement possible, financièrement indispensable et moralement incontournable".

Toutefois, les velléités françaises n'ont pas été suivies d'effet. Lors du G20 qui s'est déroulé à Cannes les 3 et 4 novembre 2011, aucun accord n'a été trouvé. Pourtant, certains pays ont montré des signes en faveur de la création d'une telle taxe mondiale : c'est notamment le cas du Brésil et de l'Argentine. Les Etats-Unis n'ont pas exclu l'idée d'une contribution spécifique du monde financier, mais ont rejeté la proposition française.

Roger Karoutchi, sénateur français, a défendu la taxe sur les transactions financières devant les trente-trois autres membres de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE). Il témoigne de la difficulté de faire entendre la voix française "je n'ai été soutenu que par trois, quatre pays, au maximum".

Lors du G20 de Londres, au mois d'avril 2009, la moralisation des marchés a été présentée comme nécessaire. La lutte contre le réchauffement climatique et l'aide à apporter aux pays en développement constituent deux autres enjeux majeurs en faveur de l'instauration d'une telle taxe, surtout à une époque où les fonds publics s'appauvrissent et ne semblent plus être en mesure de remplir des engagements pris dans le passé. Le G20 qui s'est déroulé à Pittsburgh en septembre 2009 a permis d'arrêter le principe d'une taxation spécifique sur certains types de transactions financières.

Les discussions sont difficiles, et ne semblent pas avancer. Pour la première fois dans l'histoire mondiale, le principe d'une taxe sur les transactions financières est reconnue comme constituant une possibilité pour endiguer la crise. Cette possibilité ne semble toutefois pas pouvoir connaître de réalité, faute de consensus. Ce qui est aujourd'hui impossible à l'échelle mondiale serait, semble-t-il, envisageable à l'échelle européenne.

III - La taxe sur les transactions financières dans l'Union européenne, un projet

Au sein de l'Union européenne (UE), la taxe sur les transactions financières se dessine de façon plus concrète. En effet, lors de la présentation des propositions de la Commission sur le budget pluriannuel de l'Union européenne pour 2014-2020, le 29 juin 2011, cette dernière a annoncé qu'elle souhaitait introduire de nouvelles ressources propres pour l'UE. Parmi ces deux ressources, elle propose de créer une taxe sur les transactions financières (lire N° Lexbase : N6999BSZ).

Cette proposition a provoqué la rédaction d'un projet franco-allemand, par François Baroin, ministre français de l'Economie, des Finances et de l'Industrie, et Wolfgang Schäuble, ministre allemand des Finances (lire N° Lexbase : N7720BSQ). Ce projet, présenté sous forme de lettre adressée à Michel Barnier, commissaire européen au marché intérieur et aux services, et Algirdas Semeta, commissaire européen chargé de la fiscalité, a été reçu le 9 septembre 2011. Selon cette lettre, la taxe doit être mise en place au niveau international ou européen. Au moins une des parties doit être établie dans l'UE pour que la taxe puisse être appliquée. Elle doit être simple, d'un taux faible pour préserver la compétitivité de l'industrie financière européenne, et frapper de manière homogène tous les types de transactions, c'est-à-dire les actions et obligations échangées sur un marché secondaire et les produits dérivés, listés ou échangés sur un marché de gré à gré. Différentes options sont proposées pour établir son assiette. Ainsi, la valeur retenue pourrait être :
- la valeur transmise ;
- la valeur du marché, déconnectée, le cas échéant, du prix fixé ; ou
- la valeur nominale.

Le projet franco-allemand prévoit que le produit de la taxe doit être réparti équitablement entre les Etats membres. Pour le recouvrement de la taxe, deux options sont proposées :
- la taxe est recouvrée par les intermédiaires (banques, etc.), par le biais d'une retenue à la source par exemple ;
- elle est collectée par les infrastructures des marchés.

Le fait générateur de la taxe devrait être la conclusion d'une transaction entre les contreparties, afin d'éviter les délais de paiement, les paiements multiples et l'obligation de rédiger un contrat. Ainsi, le fait générateur est délié du paiement du prix. Si la transaction échoue, la taxe ne serait pas remboursée.

Historiquement, l'UE a toujours été pressentie pour inaugurer la mise en place d'une telle taxe. Ainsi, la France et la Belgique ont prévu, dans des textes législatifs, qu'une telle taxe entrerait en vigueur lorsque tous les pays de la zone euro l'auront adoptée.

Le 20 janvier 2000, au Parlement européen, a été mise aux voix une résolution demandant à la Commission européenne de présenter dans les six mois un rapport sur la faisabilité de la mis en place de la "taxe Tobin". Cette initiative du Parlement européen reposait sur l'article 192 du Traité instituant la Communauté européenne (devenu l'article 225 du TFUE N° Lexbase : L2535IPL). Finalement, le texte soumis a été repoussé à une très faible majorité (229 voix contre 223) par la droite libérale et les députés britanniques du Labour.

En 2009, la Suède, assurant alors la présidence de l'UE, s'est prononcée très défavorablement sur la mise en place d'une telle taxe. Elle lui préfère le système d'assurance proposé par le FMI (voir supra). Ce pays avait connu des difficultés en instaurant cette taxe au niveau national en janvier 1984. En effet, la Suède avait, à cette époque, instauré une taxe générale sur les transactions financières, à hauteur de 0,5 % sur toute vente ou achat de valeurs boursières. En juillet 1986, ce taux avait été doublé. Or, le jour de l'annonce de la mise en place de cette taxe, les actions cotée sur le marché suédois ont plongé de 2,2 %, suivis d'une nouvelle baisse de 5,35 % au cours du mois suivant cette annonce. Lorsque la taxe fut doublée, les cours chutèrent de 1 % supplémentaire. Une autre fut, ensuite, créée par la Suède. Ainsi, en janvier 1989, une taxe sur les revenus des valeurs mobilières fut établie à 0,002 % sur toutes les valeurs d'une maturité de 90 jours ou moins, fixée à 0,003 % pour les actions ayant une maturité de cinq ans ou plus. Les volumes taxables s'étant effondrés, les revenus tirés de ces taxes furent décevants. Les conséquences économiques furent désastreuses : perte de 85 % du volume des échanges, monté à 98 % pour le volume des échanges futurs, disparition du marché des options. Le 15 avril 1990, la Suède a abrogé la taxe sur les revenus. En janvier 1991, le taux de la taxe sur les transactions fut divisé par deux, avant sa suppression à la fin de l'année 1991. A la suite de ces disparitions, les échanges ont repris rapidement.

En 2010, alors que la crise ne semble pas faiblir, et se durcit encore, la taxe sur les transactions financières apparaît comme la solution "miracle". Le 10 mars 2010, les élus européens se prononcent à une large majorité pour l'introduction d'une taxe sur les transactions financières, dont les recettes évaluées à 200 milliards d'euros par an dans l'UE permettraient de financer des projets européens. C'est Anni Podimata, élue socialiste grecque, qui propose sa création dans un amendement à une résolution approuvée par le Parlement. Elle a pour objet de demander à l'Union européenne d'encourager l'instauration d'une taxe sur les transactions financières à l'échelle mondiale. En juin et octobre 2010, la députée socialiste française Pervenche Bérès, dans un rapport sur la crise financière, prône l'adoption du principe d'une taxe sur les transactions financières à l'échelle européenne. Après des débats houleux, en mars 2011, le rapport d'Anni Podimata est approuvé en session plénière. Il appelle à l'introduction d'une taxe sur les transactions financières au niveau européen.

A nouveau, le 8 juin 2011, la Parlement européen appelle à l'introduction d'une telle taxe et demande à la Commission de présenter un projet. Celui-ci est contenu dans la présentation du budget pluriannuel de l'Union européenne. Le 28 septembre 2011, dans son discours annuel sur l'état de l'Union 2011, intitulé "Le Renouveau de l'Europe", le président de la Commission, José Manuel Barroso, a annoncé un projet de mise en place d'une taxe financière au plus tard pour 2014.

L'idée d'une taxe sur les transactions financières n'a jamais été aussi loin dans le processus décisionnel de l'Union européenne. Toutefois, un nouvel échec est probable. En effet, le Royaume-Uni s'insurge devant le projet d'une telle mesure. Cet Etat membre refuse toute adoption d'une telle taxe à un niveau infra global. Pour les britanniques, la taxe sur les transactions financières sera mondiale, ou ne sera pas. Le pays redoute, vraisemblablement, un départ des banques de la City vers des territoires plus cléments, en Asie notamment ou aux Etats-Unis.

Au contraire du Royaume-Uni, la France a une attitude très volontariste. Elle espère créer un groupe de vingt pays leaders sur cette question au sein de l'Union européenne. En attendant, Paris tente de montrer l'exemple.

IV - La taxe sur les transactions financières en France, un exemple ?

En France, le Sénat a voté l'instauration d'une taxe sur les transactions financières dans le cadre des discussions portant sur le projet de loi de finances pour 2012. Saisis de six amendements présentés par des élus tant de gauche que de droite, les sénateurs ont adopté la modification de l'article 235 ter ZD du CGI (N° Lexbase : L4999IEU). Le texte est souple : il prévoit qu'une taxe est instaurée sur l'ensemble des transactions financières dans un plafond de 0,05 %, à partir du 1er juillet 2012, charge étant laissée au Gouvernement de moduler le taux en fonction du type de transactions et de déterminer les modalités de liquidation et de recouvrement. La concertation avec les partenaires européens est mise en avant. Toutefois, cette taxe ne devrait pas voir le jour. En effet, le Gouvernement s'y est opposé, et l'Assemblée nationale, majoritairement de droite, a le dernier mot. Le secrétaire d'Etat au Commerce extérieur, Pierre Lellouche, avait d'ailleurs demandé en vain le retrait de l'amendement finalement adopté, car, selon lui, la France ne peut légiférer en cette matière de façon isolée sans nuire à sa place financière. Le Sénat espère que le délai de six mois laissé à la France pour convaincre ses partenaires européens et le taux fixé dans la fourchette de ce qui a été proposé par la Commission sauront apaiser les réticences. Sans crier victoire toutefois, les sénateurs ont refusé de retirer l'amendement adopté, afin d'envoyer un message politique fort aux pays européens, au partenaire allemand, et au monde entier.

Pourtant, la "taxe Tobin" est une tentation de la France depuis longtemps. En 2001, lors du vote de la loi de finances pour 2002 (loi n° 2001-1275 du 28 décembre 2001, de finances pour 2002 N° Lexbase : L2728AWX), l'Assemblée nationale avait voté l'instauration d'une taxe sur les transactions financières. Ce texte, codifié à l'article 235 ter ZD du CGI, prévoit que cette taxe entrera en vigueur lorsque tous les Etats de la zone euro auront repris son principe. Cette introduction législative, purement symbolique, taxe les transactions sur devises, au comptant ou à terme, sur leur montant brut, à un taux maximum de 0,1 %. Des exonérations sont même prévues par l'article, et portent sur les acquisitions ou livraisons intra-communautaires, les exportations ou importations effectives de biens et de services, les investissements directs étrangers, qu'ils soient étrangers en France ou français à l'étranger, et les opérations de change réalisées pour leur propre compte par les personnes physiques et dont le montant est inférieur à 75 000 euros. Son recouvrement est assuré par les établissements de crédit. Le Trésor public et la Banque de France sont, par ailleurs, exonérés.

A l'époque de son adoption, cet article constituait une avancée non négligeable pour la France aux niveaux européen et mondial. Mais ce texte est resté lettre morte, sa condition suspensive ne s'étant toujours pas réalisée.

Depuis, Yvon Collin et les membres du groupe du Rassemblement démocratique et social européen ont présenté au Sénat le 11 février 2010 une proposition de loi relative à la taxation de certaines transactions financières. Il était ainsi proposé de supprimer de l'article 235 ter ZD du CGI l'alinéa final, conditionnant l'entrée en vigueur de l'article à une instauration d'une taxe équivalente dans tous les Etats européens. Pourtant, la commission des finances, en charge d'étudier ce projet, a été très critique, ce qui a conduit au rejet de la proposition. Ainsi, une telle taxe doit être universelle, être mise en place au moins en Europe, aux Etats-Unis et au Japon, pour être efficace. L'instauration d'une "taxe Tobin" de façon isolée serait inopérante. La crise est un problème mondial qui appelle des solutions mondiales. En outre, cette instauration serait dommageable pour l'économie française. Le rejet de la proposition fut quasi unanime. Le même groupe a réitéré sa proposition lors de l'adoption, par le Sénat, du projet de loi de financement de la Sécurité sociale. Cette adoption a été immédiatement suivie d'un rejet par l'Assemblée nationale.

Le Sénat a opéré une avancée qui risque pourtant d'être stoppée par les députés. Les économistes sont formels : la mise en place isolée d'une telle taxe ne peut que porter préjudice à son initiateur. L'exemple de la Suède est probant.

Le récent rejet, par l'Assemblée nationale, du projet supporté dans le projet de loi de financement de la Sécurité sociale laisse pessimiste sur une adoption de la proposition faite par le Sénat dans le cadre de l'adoption du projet de loi de finances pour 2012.

Le projet de taxe sur les transactions financières est un symbole fort mais dangereux pour la France, qui doit tirer les leçons de l'exemple suédois et ne pas reproduire les erreurs du passé. Alors qu'elle fait l'objet d'un examen par une agence de notation, détentrice du pouvoir de lui ôter son triple A, la France ne peut se permettre de "se tirer une balle dans le pied"...

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Aux termes d'un arrêt rendu le 29 novembre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) retient que la mesure qui impose le recouvrement immédiat de l'imposition sur les plus-values latentes afférentes à des éléments de patrimoine d'une société transférant son siège de direction effective dans un autre Etat membre est disproportionnée. En l'espèce, une société néerlandaise, dont le siège effectif est situé aux Pays-Bas, est titulaire d'une créance en livres sterling sur une société établie au Royaume-Uni. A la suite de la hausse du cours de la livre sterling par rapport au florin néerlandais, un gain de change non réalisé a été généré sur cette créance. La société néerlandaise a transféré son siège de direction effective au Royaume-Uni. Elle est considérée comme résidente du Royaume-Uni après ce transfert. En conséquence, cette société a cessé de percevoir un bénéfice taxable aux Pays-Bas, de sorte que, en vertu de la réglementation néerlandaise, un décompte final des plus-values latentes existant au moment du transfert de son siège a été établi par les autorités fiscales néerlandaises, qui ont exigé un paiement immédiat. La société conteste cette décision devant le juge néerlandais, qui saisit la CJUE d'une question préjudicielle. Après avoir décidé que la société requérante pouvait se prévaloir de la violation de sa liberté d'établissement pour contester la décision, alors même qu'elle était devenue résidente britannique, la Cour relève que la société a subi un désavantage de trésorerie par rapport à une société similaire qui maintient son siège aux Pays-Bas, en souhaitant transférer son siège au Royaume-Uni. En effet, en vertu de la réglementation nationale, le transfert du siège d'une société de droit néerlandais dans un autre Etat membre entraîne l'imposition immédiate des plus-values latentes afférentes aux actifs transférés alors que de telles plus-values ne sont pas imposées lorsqu'une telle société transfère son siège à l'intérieur du territoire néerlandais. Cette différence de traitement est constitutive d'une restriction de la liberté d'établissement. Le Gouvernement néerlandais invoque, pour justifier cette restriction, la préservation de la répartition du pouvoir d'imposition entre les Etats membres. Or, le transfert du siège de direction effective d'une société d'un Etat membre dans un autre Etat membre ne doit pas conduire à ce que l'Etat membre d'origine doive renoncer à son droit d'imposer une plus-value née dans le cadre de sa compétence fiscale avant le transfert. La justification est donc fondée. Toutefois, elle n'est pas proportionnelle. Le juge de l'Union européenne considère, en effet, que les Pays-Bas auraient dû laisser le choix à la société entre une imposition immédiate et une imposition différée assortie, le cas échéant, d'intérêts selon la réglementation nationale applicable (CJUE, 29 novembre 2011, aff. C-371/10 N° Lexbase : A0292H39).

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

L'OCDE publie, le 29 novembre 2011, ses annuelles "Statistiques des recettes publiques". Ce document permet aux pays membres de s'informer sur les données budgétaires de leurs pairs. Dans le contexte actuel, ces données sont d'autant plus importantes. Le rapport ainsi publié montre que la majorité des gouvernements des pays de l'OCDE ont stabilisé leur rapport impôts/PIB (calculé en appliquant le pourcentage de variation moyenne non pondérée pour 2009 dans les 30 pays qui communiquent des données pour cette année au rapport taux de prélèvement global/PIB pour 2009), dont le niveau moyen a légèrement augmenté, de 33,8 % en 2009 à 33,9 % en 2010. Ce niveau est encore inférieur aux 34,6 % enregistré en 2008 et nettement en-dessous du sommet le plus récent de 2007, où le rapport impôts/PIB était en moyenne de 35,2 %. Dans les pays européens les plus touchés par la crise financière, a été initialement observée une forte baisse des recettes fiscales, suivie d'un léger redressement du rapport impôts/PIB en 2010. Ces statistiques démontrent que, sur les 30 pays de l'OCDE, et selon des chiffres provisoires pour 2010, les rapports impôts/PIB ont augmenté dans 17 cas et diminué dans 13. Par rapport à la situation existante avant la crise, c'est-à-dire en 2007, il y a encore une baisse de plus de 3 points dans six pays : l'Espagne, l'Islande, le Chili, les Etats-Unis, Israël et la Nouvelle-Zélande. L'OCDE rappelle que, dans les années 90, les rapports impôts/PIB avaient augmenté, et le taux le plus élevé qui ait été enregistré a été de 35,3 % en 2000. Ensuite, ces rapports ont légèrement baissé entre 2001 et 2004 puis augmenté entre 2005 et 2007, avant d'être réduits à nouveau à la suite de la crise. La part des cotisations de sécurité sociale a augmenté de 25 % à 27 % entre 2007 et 2009, alors que celle des impôts sur les bénéfices et les gains de capitaux ont été ramenées de 11 % à 8 %. Les autres impôts ont globalement été inchangés. Le Danemark est le pays qui fait apparaître le rapport impôts/PIB le plus élevé, s'élevant à 48,2 % en 2010, suivi de la Suède avec 45,8 %. A l'inverse, le Mexique et le Chili enregistrent les rapports impôts/PIB les plus bas des pays de l'OCDE, avec respectivement 18,7 % et 20,9 %. Les Etats-Unis arrivent en troisième position dans cette région de l'OCDE avec 24,8 %. La France se place dans la moyenne haute de ces rapports, avoisinant les 42 %, tout comme la Belgique, l'Autriche, l'Italie, la Norvège et la Finlande. L'Allemagne, quant à elle, a un rapport d'environ 38 %.

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Aux termes d'un arrêt rendu le 22 novembre 2011, la cour administrative d'appel de Paris retient qu'une société en participation dont les statuts ont fait l'objet d'un enregistrement a seule qualité pour saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires d'un différend avec l'administration fiscale au cours d'une procédure menée à son encontre, à l'exclusion de ses associés. En l'espèce, un particulier et une SARL ont constitué une société en participation pour l'acquisition, la valorisation et la revente d'un immeuble. Les statuts, qui mentionnaient les noms et adresses de ses associés, ont été enregistrés. L'associé personne physique conteste le redressement à l'impôt sur le revenu dont il a fait l'objet à raison de ses parts dans la société en participation. Or, l'enregistrement de la société n'a pu permettre que l'identification des noms et adresses des associés, mais n'a pas eu pour effet de soumettre la société à l'impôt sur les sociétés. Celle-ci est soumise au régime applicable aux sociétés de personnes (CGI, art. 8 N° Lexbase : L2311IB9). La notification de redressements qui lui a été adressée fait référence aux rehaussements apportés aux bénéfices sociaux de la société en participation, en renvoyant à la notification de redressements adressée à cette dernière, et précise la quote-part de ces bénéfices à raison de laquelle l'administration entend imposer le contribuable au titre de l'impôt sur le revenu. Le renvoi à la notification de redressement reçue par la société est suffisant pour que celle reçue par le contribuable soit regardée comme suffisamment motivée (LPF, art. L. 57 N° Lexbase : L0638IH4). Le juge rappelle que les sociétés de personnes sont tenues aux obligations incombant normalement aux exploitants individuels (CGI, art. 60 N° Lexbase : L1599HLS). Or, la procédure de vérification des déclarations déposées par ces sociétés est suivie avec celles-ci (LPF, art. L. 53 N° Lexbase : L6795HWL). Les déclarations fiscales ne peuvent être corrigées qu'après envoi d'une notification de redressements motivée et le contribuable peut demander, lorsque le désaccord persiste sur le redressement notifié, que le litige soit soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Ainsi, c'est avec la société de personnes que l'administration fiscale doit engager la procédure de vérification des résultats sociaux régulièrement déclarés par cette société. Seule la société peut soumettre à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires le désaccord persistant sur les redressements qui lui ont été notifiés. Dès lors, le contribuable requérant n'avait, pour sa part, pas qualité pour demander à titre personnel la saisine de la commission (CAA Paris, 22 novembre 2011, n° 09PA05902, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A1625H4X) .

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable

Le Conseil d'Etat, dans sa décision du 21 octobre 2011, confirme l'arrêt rendu par la cour administrative d'appel de Paris (CAA Paris, 2ème ch., 6 février 2008, n° 06PA02097, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A5511D7A) et juge, d'une part, qu'étaient assujettis à la TVA des revenus provenant de bons du Trésor américain, et, d'autre part, que ne constituent pas des produits accessoires exonérés de TVA les produits financiers issus de dépôts bancaires et de contrats d'échanges de taux d'intérêt. En effet, le placement litigieux a le caractère d'une activité située dans le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de gestion immobilière de la société. De plus, les opérations financières en cause étaient indissociablement liées à l'activité économique taxable de la société et en avaient représenté, au cours des années en litige, le complément indispensable, direct et permanent au point d'en constituer une condition nécessaire, sans qu'il doive être tenu compte du critère quantitatif, au demeurant non établi, en l'espèce, avec précision, de l'utilisation des moyens de la société. Les faits dans cette affaire étaient les suivants : une société en nom collectif (SNC), qui a pour activité la location, la gérance et l'exploitation de biens et droits immobiliers pour son propre compte et pour le compte de tiers, et qui a opté pour son assujettissement à la TVA, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 1995 au 31 mai 1998, au terme de laquelle l'administration a considéré qu'elle était un redevable partiel de la TVA dans la mesure où, parmi ses produits, figuraient des produits financiers provenant d'opérations exonérées de taxe en application des dispositions de l'article 261 C du CGI (N° Lexbase : L5553ICN) ; le service estimant que ces produits financiers devaient être inclus dans le dénominateur du prorata utilisé, en vertu des articles 212 (N° Lexbase : L2999HNE) et 219 (N° Lexbase : L0869HNI) de l'Annexe II au même code, alors en vigueur, pour la détermination du montant de la TVA déductible imputable sur la taxe collectée, a notifié à la SNC des rappels de taxe d'un montant de 4 497 812 euros au titre de période vérifiée. L'administration a, en conséquence, demandé le remboursement du crédit de TVA présentée par la SNC au titre du deuxième trimestre de l'année 1997 ; la requête présentée devant le tribunal administratif de Paris le 4 avril 2006 avait été rejetée et le rejet confirmé par la cour administrative d'appel de Paris, contre lequel la SNC s'est pourvue en cassation.

Dans l'arrêt commenté, le Conseil d'Etat juge, d'une part, implicitement, que la notion d'opération accessoire exclue du calcul du prorata de déduction défini par l'ancien article 212 de l'Annexe II au CGI, applicable en l'espèce, est incompatible avec la 6ème Directive-TVA (Directive 77/388 du Conseil du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme N° Lexbase : L9279AU9) et, d'autre part, qu'il convient d'appliquer le critère du prolongement direct, permanent et nécessaire énoncé dans l'arrêt rendu par la CJUE le 11 juillet 1996 (CJUE, 11 juillet 1996, aff. C-306/94 N° Lexbase : A7255AH8) pour définir des opérations accessoires sur produits financiers. Ce faisant, le Conseil d'Etat, outre la confirmation selon laquelle la définition qu'il convient de donner au critère quantitatif est celle de l'article 19, 2 de la 6ème Directive-TVA, fait prévaloir le critère qualitatif relatif aux opérations dans le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité principale, regardé en l'espèce comme un critère à lui seul suffisant pour dénier tout caractère accessoire aux produits financiers de la SNC.

I - Les dispositions du b du 2 de l'article 212 de l'Annexe II au CGI, reprises par le 3° de l'article 206-3 de la même Annexe, sont incompatibles avec les objectifs de la 6ème Directive-TVA

Le Conseil d'Etat applique directement le droit de l'Union européenne et juge implicitement que la notion d'opérations financières accessoires exclues du calcul du prorata de déduction défini par l'ancien article 212 de l'Annexe II au CGI est incompatible avec la 6ème Directive-TVA.

A - Le critère quantitatif retenu par la CJUE est différent de celui retenu par le Conseil d'Etat

Dans l'arrêt commenté, le Conseil d'Etat juge que les produits financiers générés par l'opération de placement en bons du Trésor américain réalisée par la SNC sont indissociablement liés à l'activité économique taxable de la société et sont, en conséquence, la contrepartie d'opérations de prestations de services. Cette activité de placement est, nous dit le Conseil d'Etat, le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de gestion immobilière. De même, pour dénier tout caractère accessoire aux produits financiers de la SNC issus de dépôts bancaires et de contrats d'échange de taux d'intérêt, la Haute juridiction retient que les opérations financières en cause étaient, en l'espèce, indissociablement liées à l'activité économique taxable de cette société et en avaient représenté, au cours des années en litige, le complément indispensable, direct et permanent.

La solution n'allait pas de soi puisque la CJUE, dans un arrêt du 29 avril 2004 (CJUE, 29 avril 2004 (CJUE, 29 avril 2004, aff. C-77/01 N° Lexbase : A9953DBA), avait jugé, s'agissant de placements dans des dépôts bancaires et dans des titres de nature proche de ceux de l'espèce, que de tels placements devaient être considérés comme effectués par un assujetti agissant en tant que tel, dès lors qu'ils provenaient du patrimoine de l'entreprise. Pourtant, après avoir rappelé qu'une activité économique ne saurait être qualifiée d'accessoire au sens des dispositions de l'article 19, paragraphe 2 de la 6ème Directive-TVA, si elle constitue le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité de l'entreprise ou si elle implique une utilisation significative de biens et de services pour lesquels la TVA est due, le Conseil d'Etat fait application du seul critère du prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de l'assujetti dégagé par la CJUE dans l'arrêt du 11 juillet 1996.

B - L'ancien article 212 de l'Annexe II du CGI, applicable en l'espèce, est incompatible avec la 6ème Directive-TVA

La motivation de l'arrêt commenté nous livre deux enseignements : d'une part, le Conseil d'Etat juge implicitement mais nécessairement que le critère quantitatif posé par les dispositions du b du 2 de l'article 212 de l'Annexe II au CGI, dans leur rédaction applicable à l'espèce, est contraire aux objectifs de la 6ème Directive-TVA et, d'autre part, que le critère relatif aux opérations dans le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité principale est opérant.

Tirant les conséquences de la décision de la CJUE du 29 avril 2004, le législateur avait modifié la rédaction de l'article 212 de l'Annexe II. L'ancien article 212 de l'Annexe II au CGI excluait du prorata les opérations immobilières et financières exonérées de TVA ne représentant pas plus de 5 % du montant du chiffre d'affaires total, toutes taxes comprises. Bien que le seuil de 5 % ait été implicitement sanctionné, l'administration fiscale l'avait remplacé en définissant les opérations accessoires exclues comme les opérations immobilières ou financières exonérées de TVA ayant un lien avec l'activité principale et dont la réalisation ne nécessite qu'une utilisation limitée au maximum à un dixième des biens et services grevés de TVA. La modification du texte le 26 décembre 2005 avait été reprise sous les dispositions de l'article 206 III, 3, 3° b de l'Annexe II au CGI.

L'arrêt commenté confirme aussi l'arrêt de la cour administrative d'appel de Versailles du 11 mars 2008 (CAA Versailles, 5ème ch., 11 mars 2008, n° 06VE01475, inédit au recueil Lebon N° Lexbase : A5284D7T), dans lequel la cour avait jugé que les dispositions du b du 2 de l'article 212 de l'Annexe II au CGI, dans leur rédaction applicable à l'espèce, étaient incompatibles avec les objectifs de la 6ème Directive-TVA, dont l'article 19, 2, tel qu'il a été interprété par la CJUE, et qui définit l'opération accessoire comme étant celle qui n'implique qu'une utilisation très limitée de biens ou de services pour lesquels la TVA est due. La quantification du produit, effectuée par l'administration fiscale, n'est pas un critère pertinent. En effet, si le critère quantitatif doit être appliqué, il convient à tout le moins de le définir au sens des dispositions de l'article 19, 2 de la 6ème Directive-TVA devenu article 174, 2 b et c de la Directive n° 2006/112/CE du 28 novembre 2006 (Directive 2006/112 du Conseil du 28 novembre 2006, relative au système commun de TVA N° Lexbase : L7664HTZ).

Par ailleurs, le Conseil d'Etat semble abandonner la définition des opérations immobilières et financières accessoires exclues du calcul du coefficient de taxation au sens de l'arrêt rendu par la CJUE le 29 avril 2004. Cet arrêt citait l'arrêt du 11 juillet 1996 pour définir les opérations accessoires, mais ne retenait pas le critère du prolongement direct, permanent et nécessaire dans son dispositif. L'arrêt commenté, au contraire, se place dans le prolongement notamment de l'arrêt du 29 octobre 2009 (CJUE, 29 octobre 2009, aff. C-174/08 N° Lexbase : A5607EMM), par lequel la CJUE avait effacé les hésitations de la doctrine quant à un abandon du critère de l'activité accessoire en venant confirmer le maintien du critère relatif aux opérations dans le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité principale.

II - Le critère du prolongement direct, permanent et nécessaire retenu par la jurisprudence de la CJUE et repris par le Conseil d'Etat permet de définir l'activité accessoire

L'arrêt commenté fait application du seul critère qualitatif tiré du critère relatif aux opérations dans le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité principale, pour exclure le caractère accessoire de produits financiers.

A - Le prolongement direct, permanent et nécessaire serait un critère suffisant à définir l'activité accessoire

Les décisions rendues par la CJUE dans les affaires du 11 juillet 1996, du 29 avril 2004, du 6 mars 2008 (CJUE, 6 mars 2008, aff. C-98/07 N° Lexbase : A1960D7Q) et du 29 octobre 2009 précisent qu'une activité économique ne saurait être qualifiée d'accessoire au sens des dispositions de l'article 19, paragraphe 2, de la 6ème Directive-TVA que si elle constitue le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de l'entreprise ou si elle implique une utilisation significative de biens et de services pour lesquels la TVA est due.

En l'espèce, le ministre soutenait que l'activité financière faisait partie intégrante de l'activité immobilière de la SNC. Il n'était pas évident d'appliquer un critère qualitatif pour définir l'activité accessoire après la décision du 29 avril 2004, qui donnait une définition de la notion d'opérations accessoires en retenant que des "opérations financières entrant dans le champ d'application de la TVA mais qui en sont exonérées doivent être considérées comme des opérations accessoires au sens de l'article 19 § 2 de la 6ème Directive-TVA dans la mesure où ces opérations n'impliquent qu'une utilisation très limitée de biens ou de services pour lesquels la TVA est due" ; cette décision s'appuyait donc, à titre principal, sur le critère quantitatif. Cependant, le rapporteur public, Janine Evgenas, faisait remarquer dans ses conclusions sous l'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris qu'une application du critère quantitatif sans appréciation qualitative conduirait à exclure de façon automatique les activités financières développées par une société, dès lors qu'en règle générale, elles nécessitent, pour elles-mêmes, la mise en oeuvre de moyens matériels et humains limités.

Le Conseil d'Etat, dans sa décision commentée, a prolongé ce raisonnement en jugeant que la cour pouvait, sans commettre d'erreur de droit, retenir le seul critère qualitatif, "sans tenir compte du critère quantitatif", pour dénier tout caractère accessoire aux produits financiers. Ce faisant, le Conseil d'Etat regarde les deux critères comme alternatifs et semble, à tout le moins, s'agissant de produits financiers, faire prévaloir le critère qualitatif sur le critère quantitatif.

B - Il appartenait à la SNC de justifier du caractère accessoire de l'activité de placement de produits financiers

En l'espèce, les placements effectués par la SNC se trouvaient placés dans le prolongement nécessaire de l'activité immobilière de la société. Les placements de fonds donnaient lieu à la perception d'intérêts sur bons du Trésor américain. La SNC avait l'obligation de consigner ces fonds à titre de garantie dans le cadre de l'opération immobilière avec la Compagnie générale des eaux et un groupe américain, afin d'obtenir l'engagement des investisseurs et la cession de la gestion des immeubles. Leur perception était donc indissociable de l'activité immobilière. Ces placements constituaient, dès lors, le prolongement nécessaire de l'activité immobilière développée par la société.

Par ailleurs, la SNC avait perçu des intérêts en 1997 sur fonds de garantie en dépôt à terme auprès d'une banque, dans le cadre d'opérations immobilières. La société, sur ce second point du litige, n'apportait pas la preuve qui lui incombe du caractère accessoire de l'activité. Il appartenait, en effet, à la SNC de justifier du caractère de cette activité. Enfin, la SNC avait perçu des sommes au titre de conventions de swaps de taux d'intérêt ; ces conventions avaient été conclues par la société qui garantissait à ses clientes un revenu forfaitaire pour se couvrir contre les risques d'exploitation. Le montage ainsi conçu apparaissait comme une condition des opérations immobilières et ne se détachait pas de cette activité, les conventions de swaps étant conclues dans le prolongement direct permanent et nécessaire de l'activité taxable.

© Reproduction interdite, sauf autorisation écrite préalable