[Textes] Aménagements et simplification en matière de revenus fonciers et plus-values des particuliers

Simplification et aménagements, tels sont les maîtres mots de deux des dispositions de la loi de finances rectificative pour 2004 qui a été définitivement adoptée le 22 décembre 2004. Simplification en matière de détermination des revenus fonciers qui concerne plus de 2,5 millions de bailleurs ; et aménagements en matière de plus-values des particuliers, dont le régime avait été profondément modifié par la loi de finances pour 2004 (loi de finances pour 2004, n° 2003-1311, 31 décembre 2003 N° Lexbase : L6348DM3), afin d'éliminer, selon les objectifs énoncés, certains facteurs d'évasion fiscale. 1. Revenus fonciers

L'article 49 de la loi de finances rectificative simplifie les règles de détermination des revenus fonciers en rendant obligatoire le mécanisme, actuellement toléré par l'administration, s'agissant du traitement des charges déductibles et en prévoyant une déduction des provisions pour charges versées par les bailleurs placés sous le régime de la copropriété. Ce même article modifie, également, les règles d'assiette de la contribution sur les revenus locatifs.

1.1. La simplification du traitement des charges déductibles du revenu foncier

Pour la détermination des revenus fonciers perçus en 2003, puisque la mesure nouvelle entre en vigueur à compter de l'imposition des revenus de 2004, les dépenses acquittées pour le compte des locataires apparaissaient à la fois en minoration du revenu brut et en majoration en cas de remboursement par le locataire. Les dépenses concernées sont, pour l'essentiel, celles relatives à la fourniture d'eau, de chauffage, d'éclairage, les frais d'ascenseur, ainsi que les taxes locatives, comme, par exemple, celle pour l'enlèvement des ordures ménagères. Cependant, l'administration admettait que, lorsque le propriétaire récupérait ces dépenses locatives sur ses locataires pour leur montant exact, ce dernier pouvait s'abstenir d'en faire état dans ses recettes, à condition, bien entendu, de ne pas les déduire en tant que charges (Doc. adm. 5 D 2213, 10 mars 1999, n° 3).

La loi de finances rectificative supprime la possibilité de déduire les dépenses incombant normalement aux locataires et acquittées par les propriétaires. Ces dépenses sont "neutralisées", puisque non déductibles en tant que charges et non imposables en tant que recettes. Cependant, afin de ne pas pénaliser les bailleurs, la loi les autorise à déduire les charges locatives qui leur incomberaient définitivement à la suite du départ du locataire et de l'impossibilité d'en obtenir le remboursement. Concrètement, cette situation peut se rencontrer soit à l'occasion du congé donné par le locataire, soit en cas de reprise du bien loué par le bailleur.

1.2. Provisions pour charges

La loi relative à la solidarité et au renouvellement urbain du 13 décembre 2000 (loi n° 2000-1208, 13 décemmbre 2000, relative à la solidarité et au renouvellement urbain N° Lexbase : L9087ARY) a créé l'obligation pour les syndicats de copropriétaires de voter, chaque année, un budget prévisionnel. Ce budget a pour but de faire face aux frais courants de maintenance, de fonctionnement, d'administration courante et d'équipement de la copropriété. En conséquence de ces dispositions en vigueur depuis le 1er janvier 2002, le copropriétaire doit verser, chaque trimestre, une provision. Or, pour ce dernier, une charge n'est déductible que lorsqu'elle a été payée par le syndicat de copropriétaires. Pour pallier cette difficulté, la loi précise que les provisions pour charges peuvent être déduites en deux temps. Tout d'abord, l'ensemble des provisions payées par le propriétaire sont déduites au cours de l'année, sans qu'il y ait lieu d'examiner l'utilisation effective de ces sommes ou leur affectation à des dépenses déductibles ou pas. Les provisions déduites font, ensuite, l'objet d'une régularisation l'année suivante, une fois la ventilation des charges opérée par le syndicat de copropriétaires. Le nouveau montant des provisions est diminué de celles déduites l'année précédente alors qu'elles n'auraient pas dû l'être, au motif qu'elles correspondent à des charges soit déjà couvertes par la déduction forfaitaire de 14 %, soit non déductibles du revenu foncier.

1.3. Modification de l'assiette de la contribution sur les revenus locatifs

Cette contribution est applicable aux revenus tirés de la location de locaux situés dans les immeubles achevés depuis quinze ans au moins, à l'exception de ceux qui ont subi, depuis moins de quinze ans, des transformations susceptibles de les assimiler à des constructions nouvelles. Cette exception souffre elle-même une exception qui conduit à l'exigibilité de la contribution lorsque les travaux effectués ont fait l'objet d'une aide financière de la part de l'Agence nationale d'amélioration de l'habitat . La loi de finances rectificative supprime cette disposition. Sont, désormais, exonérés de la contribution les logements qui ont fait l'objet de travaux de réhabilitation, lorsque ces travaux ont été financés à hauteur d'au moins 15 % de leur montant par une subvention de l'ANAH.

Par ailleurs, l'assiette de la contribution est élargie. Celle-ci est définie par référence au revenu défini à l'article 234 undecies du CGI , ce qui conduit à une harmonisation : l'assiette de la contribution est donc, désormais, identique à celle de la déduction forfaitaire en matière de revenus fonciers.

2. Plus-values des particuliers

L'article 50 de la loi de finances rectificative apporte certains aménagements au régime d'imposition des plus-values réalisées par les particuliers, issu de la loi de finances initiale pour 2004. Ces aménagements concernent la définition de la notion de prépondérance immobilière des sociétés, le calcul de la plus value imposable et le régime des contribuables domiciliés hors de France.

2.1. La définition de la prépondérance immobilière

On sait que les cessions de parts de sociétés à prépondérance immobilière relèvent du régime d'imposition des plus-values des particuliers et non de celui des cessions de droits sociaux. Par décret en Conseil d'Etat, qui fait l'objet d'un recours pour excès de pouvoir, il était prévu qu'étaient considérées comme étant à prépondérance immobilière, les sociétés dont l'actif était, à la clôture des trois exercices précédant la cession, constitué pour plus de 50 % de leur valeur par des immeubles ou des droits sur des immeubles. Cette disposition est "sécurisée" en étant, désormais, inscrite dans la loi.

2.2. Le calcul de la plus value imposable

La loi apporte plusieurs aménagements s'agissant du calcul de la plus-value, dont on sait qu'elle est déterminée par différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant.

Ainsi, la loi harmonise la définition du prix d'acquisition à titre gratuit avec celle applicable en matière de plus-values sur valeurs mobilières. Désormais, dans une telle hypothèse, le prix d'acquisition s'entend de la valeur retenue pour la détermination des droits de mutation à titre gratuit. Jusqu'à présent, l'article 150 VB, I, du CGI , modifié par la loi de finances rectificative, stipulait que le prix d'acquisition s'entendait de la valeur vénale du bien au jour de la mutation qui l'avait fait entrer dans le patrimoine du cédant.

Par ailleurs, s'agissant de la cession d'un immeuble reçu par succession et dont la propriété est démembrée, la loi précise que le prix d'acquisition du droit démembré doit être évalué en appliquant le nouveau barème de l'usufruit prévu à l'article 669 du CGI . Cette précision permet d'éviter l'existence d'une plus-value "mécanique" puisque, jusqu'à cette modification, le prix d'acquisition du droit démembré était déterminé par application de l'ancien barème de l'article 762 , dont on sait qu'il minorait les droits d'usufruit.

En revanche, la loi limite l'application du forfait de 15 % aux seuls immeubles bâtis. Cet abattement s'applique, lorsque l'immeuble étant cédé plus de cinq ans après son acquisition, le vendeur, qui ne peut justifier de la réalité de travaux déductibles, est en droit de les évaluer forfaitairement à 15 % du prix d'acquisition.

Enfin, il est désormais admis que les frais d'aménagement et de viabilisation d'un terrain acquittés par un contribuable dans le cadre d'une opération de lotissement sont déductibles, quand bien même ils n'auraient pas été imposés par les collectivités territoriales.

2.3. Le régime des contribuables domiciliés hors de France

On sait que, sous réserve des convention internationales, les personnes physiques qui ne sont pas domiciliées fiscalement en France au sens de l'article 4 B du CGI , ainsi que les personnes morales ou organismes, quelle qu'en soit la forme, dont le siège est situé hors de France, sont soumis à un prélèvement d'un tiers sur les plus-values résultant de la cession, à titre occasionnel, d'immeubles ou de droits immobiliers. Ce taux est ramené à 16 % pour les personnes physiques et associés de sociétés de personnes résidents d'un état membre de la Communauté européenne.

La loi de finances rectificative prévoit que les non résidents pourront bénéficier, d'une part, des exonérations dont bénéficient les résidents français concernant l'habitation en France, les biens pour lesquels une déclaration d'utilité publique a été prononcée en vue d'une expropriation, les biens dont le prix de cession est inférieur ou égal à 15 000 euros, et les biens échangés dans le cadre d'opérations de remembrement. D'autre part, les mêmes personnes pourront bénéficier du sursis d'imposition applicable en cas d'échange de titres de sociétés à prépondérance immobilière à l'occasion de fusions, scissions ou apports de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés. S'agissant de l'exonération particulière de l'habitation en France, la loi la limite aux cessions d'immeubles, dont le cédant a eu la libre disposition depuis le 1er janvier de l'année précédent celle de la cession.

Par ailleurs, la loi aligne les modalités d'imposition des associés non résidents de sociétés de personnes, dont le siège est en France, sur les modalités d'imposition des non résidents détenant directement le bien cédé. En effet, jusqu'à présent le contribuable résident d'un état qui n'est pas membre de la Communauté européenne était imposé, en cas de cession d'un immeuble qu'il détenait directement au taux du tiers. Il était imposé au taux de 16 %, lorsqu'il détenait l'immeuble au travers d'une société civile qui avait son siège en France. La loi gomme, donc, cette différence de traitement fiscal. Le taux du tiers s'applique, désormais, aux plus-values réalisées par les personnes physiques et morales non résidents d'un Etat membre, lorsqu'elles détiennent un immeuble au travers d'une société de personnes qui a son siège en France et aux associés-personnes morales de sociétés de personnes résidents d'un Etat membre de la Communauté européenne, lorsqu'ils détiennent l'immeuble au travers d'une société de personnes dont le siège est en France.

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