[Focus] Modalités de dépôt des réclamations et saisine du tribunal administratif : entre aménagement et inédit

L'intervention récente, à la fois, d'un décret et d'une jurisprudence, est venue apporter quelques précisions utiles voire inédites sur la gestion des réclamations des contribuables. 1. Aménagements des modalités de dépôt des réclamations (décret n° 2004-257 du 17 mars 2004 N° Lexbase : L4436DPY)

Un décret, publié au Journal officiel du 24 mars 2004, a procédé à la modification respectivement des dispositions des articles R. 190-1, alinéa 4, (N° Lexbase : L6640AEN) et R. 198-10, alinéa 1, (N° Lexbase : L7830AEQ) du LPF.

Le décret dans son article 1-1° modifie l'article R. 190-1, alinéa 4, du CGI en prévoyant désormais, d'une manière générale, pour tous les contribuables, que la réclamation contre les impositions établies par un agent dépendant d'une direction régionale des impôts ou d'un service à compétence nationale ou encore d'une direction spécialisée, doit être obligatoirement (et non plus facultativement) "adressée" au directeur chargé de la direction concernée par les redressements qu'elle a effectués.

Ce même décret dans son article 2-2°, concernant spécifiquement les entreprises relevant de la Direction générale chargée des grandes entreprises (DGE), complète les mêmes dispositions d'un nouvel alinéa, prévoyant que les entreprises, mentionnées au 1, alinéa 2 à 7, de l'article 1649 quater B du CGI , adressent au service chargé des grandes entreprises l'ensemble des réclamations portant sur les impôts qui relèvent de sa compétence ainsi que des dégrèvements prévus en matière de taxe professionnelle aux articles 1647 bis et 1647 B sexies , quelle que soit la période sur laquelle portent ces réclamations même pour les impositions mises en recouvrement au titre d'un exercice au cours duquel l'entreprise ne relevait pas de la DGE.

Le décret dans son article 2, remplace la dernière phrase du premier alinéa de l'article R. 198-10 du LPF, par un nouvel alinéa érigeant en principe la règle suivant laquelle, lorsque l'assiette de l'imposition contestée a été assurée par un service spécialisé de l'administration des impôts, c'est ce service qui statue.

Il en est ainsi des impositions établies par les directions de contrôle fiscal (DIRCOFI), par la direction des vérifications nationales et internationales (DVNI) ou par la direction nationale d'enquêtes fiscales (DNEF).

Il prévoit toutefois, à l'exception des réclamations portant sur les impositions dont l'assiette a été établie à l'initiative des services spécialisés, que le service chargé des grandes entreprises (LPF, art. R. 190-1) statue, en revanche, sur les réclamations portant sur les impôts qui relèvent de sa compétence, mais aussi sur les dégrèvements prévus en matière de taxe professionnelle aux articles 1647 bis et 1647 B sexies du CGI et ce, quelle que soit la période sur laquelle portent ces réclamations.

2. Réclamation du codébiteur d'impôt et saisine du tribunal (CE 3° et 8° s-s, 8 mars 2004, n° 248132, M. Pinot c/ Ministre de l'Economie, des Finances et de l'Industrie N° Lexbase : A5705DBW)

Un arrêt du 8 mars 2004 posait la question de savoir si le gérant d'une société solidairement responsable du paiement d'une pénalité fiscale pouvait ou non se prévaloir de la réclamation présentée par sa société contre cette pénalité pour saisir le tribunal administratif ?

En d'autres termes, le gérant solidaire pouvait-il faire l'économie de présenter une réclamation préalable à la saisine du tribunal au risque de rendre cette dernière irrecevable.

La cour administrative d'appel de Lyon, dans un arrêt du 10 mai 2000 (CAA Lyon, 10 mai 2000, n° 96LY01655, Banque populaire de la région dauphinoise c/ Ministre de l'Economie, des Finances et de l'Industrie N° Lexbase : A0185AX7) avait répondu par la négative.

Il est rappelé qu'aux termes des dispositions de l'article R. 190-1 "le contribuable qui désire contester tout ou partie d'un impôt qui le concerne doit d'abord adresser une réclamation au service territorial, [...], de l'administration des impôts", les dispositions du même Livre précisant, en outre, à l'article R. 199-1 N° Lexbase : L6054AEX, "que l'action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l'avis par lequel l'administration notifie au contribuable la décision prise sur sa réclamation".

Par ailleurs, l'article R. 197-3 du LPF (N° Lexbase : L6360AEB) précise en outre, à peine de recevabilité, les conditions de présentation des réclamations du contribuable contestataire (mention de l'imposition, exposé des moyens et conclusions, signature, etc.).

A la question de savoir si le co-débiteur solidaire (le gérant en l'espèce) pouvait, nonobstant les conditions visées par les textes précités, se prévaloir de la réclamation présentée par le débiteur principal (la société), le Conseil d'Etat, suivant les conclusions de son Commissaire du gouvernement, a répondu positivement en faisant valoir "que les codébiteurs solidaires sont réputés se représenter mutuellement dans toutes les instances relatives à la dette, en sorte que [l'un des codébiteurs,] pour justifier de la recevabilité de l'instance" [qu'il] a directement introduite devant le tribunal administratif [...] contre ladite pénalité pouvait se prévaloir de la réclamation qu'avait présentée [l'autre co-débiteur (en l'occurrence la société)] contre cette pénalité en qualité de débiteur principal".

Le Haut conseil a fait application des règles du Code civil (C. civ., art. 1200 à 1216 N° Lexbase : L1302ABT), rappelées par son commissaire du gouvernement dans ses conclusions, et aux termes desquelles "la solidarité entre débiteurs se caractérise par l'unité et l'indivisibilité de la dette", l'ayant déjà conduite à considérer dans de nombreuses décisions (voir notamment CE Contentieux, 17 juin 1987, n° 82891, Mme Lapidus c/ Ministre de l'Economie, des Finances et de l'Industrie [LXB= A2473APB]) que les débiteurs solidaires des dettes fiscales sont réputés s'être donné mandat tacite de se représenter mutuellement.

Elle suit en cela la jurisprudence la plus ancienne de la Cour de cassation, rappelée dans ses arrêts les plus récents (voir Cass. com., 3 juillet 1990, n° 89-13.320, M. Cibois c/ M. Durand et autres N° Lexbase : A4519ACD), et selon laquelle "chacun des codébiteurs solidaires doit être considéré comme le représentant nécessaire de ses co-obligés".

Mais, il faut également rappeler que la jurisprudence du Conseil d'Etat avait admis avant l'arrêt commenté que "le codébiteur solidaire avait qualité pour relever appel ou se pourvoir en cassation contre la décision juridictionnelle qui a rejeté les conclusions en décharge du redevable légal, même si celui-ci n'a pas contesté cette décision" (CE Contentieux, 17 octobre 1997, n° 117640, M. Chevreux c/ Ministre de l'Economie, des Finances et de l'Industrie N° Lexbase : A4464AS7).

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