BOI n° 63 du 30 mars 2000
Instruction du 23 mars 2000
13 L-3-00
Contrôle de l'impôt - Contentieux - Autres réglementations communes.
Contrôles et redressements.
NOR : ECOL0000051J
VERIFICATION DE COMPTABILITE - DROIT DE COMMUNICATION MODALITES DE CONTROLE DES TITULAIRES DE BENEFICES NON COMMERCIAUX SOUMIS AU SECRET PROFESSIONNEL ARTICLE 91 DE LA LOI DE FINANCES POUR 2000
SOMMAIRE
INTRODUCTION : 1 à 4
SECTION 1 : Les nouvelles obligations comptables des contribuables soumis au secret professionnel : 5 à 14
A LA PORTEE DE CES OBLIGATIONS : 5 et 6
B LES TOLERANCES ADMINISTRATIVES : 7 à 14
I Concernant l'ensemble des titulaires de bénéfices non commerciaux : 7 à 9
II Concernant les titulaires de bénéfices non commerciaux soumis au secret professionnel : 10 à 14
a) Dispense de la mention de l'identité des clients sur les documents comptables : 10 à 12
b) Médecins conventionnés pratiquant les honoraires du secteur I de la convention nationale médicale : 13 et 14
SECTION 2 : Les modalités de mise en ouvre du droit de vérification : 15 à 20
A LA VERIFICATION DE LA COMPTABILITE DES CONTRIBUABLES SOUMIS AU SECRET PROFESSIONNEL : 15 et 16
B LES LIMITES APPORTEES AU POUVOIR DE CONTROLE DE L'ADMINISTRATION : 17 à 20
I Les demandes d'information ne peuvent porter ni sur l'identité des clients, ni sur la nature des prestations fournies : 17
II Le contenu des pièces de procédure : 18 à 20
SECTION 3 : Le droit de communication à l'égard des contribuables soumis au secret professionnel est limité : 21 à 23
SECTION 4 : Entrée en vigueur : 24
ECONOMIE GENERALE DE LA MESURE.
Le I de l'article 91 de la loi de finances pour 2000 (n° 99-1172 du 30 décembre 1999) généralise à l'ensemble des titulaires de bénéfices non commerciaux l'obligation de porter, sur le livre journal ou sur le document prévu au 4 de l'article 102 ter du code général des impôts, l'identité déclarée par le client au regard de la date, du montant et de la forme du versement des honoraires.
En pratique, seuls sont concernés par cette nouvelle obligation comptable les titulaires de bénéfices non commerciaux qui, soumis au secret professionnel en vertu des dispositions de l'article 226-13 du code pénal, n'étaient pas adhérents d'une association agréée.
Corrélativement, afin de garantir le respect de la vie privée des personnes :
- le II de l'article 91 déjà cité crée un article L 13-0 A au livre des procédures fiscales qui spécifie que les agents de l'administration des impôts, lorsqu'ils exercent leur droit de contrôle, ne peuvent demander de renseignements ni sur l'identité du client ni sur la nature des prestations fournies par les personnes soumises au secret professionnel ;
- le III de ce même article étend à l'ensemble des contribuables titulaires de bénéfices non commerciaux assujettis au secret professionnel et au droit de communication l'interdiction, déjà édictée en faveur de ceux qui sont adhérents d'associations agréées, de recueillir des informations sur la nature de la prestation fournie.
La présente instruction a pour objet de préciser les conditions d'application de ces nouvelles mesures.
INTRODUCTION.
1 Les obligations comptables des membres de professions libérales soumis au secret professionnel n'étaient pas identiques selon qu'ils adhéraient ou non à une association agréée.
2 En outre, le pouvoir d'investigation des agents de l'administration des impôts, dans le cadre du contrôle des contribuables dépositaires du secret professionnel en vertu des dispositions de l'article 226-13 du code pénal, a donné lieu à des divergences de jurisprudence entre le Conseil d'Etat et la Cour de Cassation.
3 Pour mettre un terme à ces incohérences et divergences, le législateur a harmonisé les obligations comptables de l'ensemble des titulaires de bénéfices non commerciaux tout en veillant à concilier les pouvoirs légitimes de l'administration fiscale dans le cadre de la lutte contre la fraude fiscale avec la nécessaire préservation du secret professionnel, notamment dans le domaine médical.
4 Le Conseil constitutionnel a validé ce nouveau dispositif en précisant notamment que les nouvelles dispositions de l'article L 13-0 A du livre des procédures fiscales "éclairées par les débats parlementaires à l'issue desquels elles ont été adoptées" ne portent pas atteinte au respect de la vie privée, le législateur ayant entendu "délimiter strictement le champ des informations demandées, qui ne peuvent porter ni sur l'identité des clients ni sur la nature des prestations fournies".
SECTION 1 : Les nouvelles obligations comptables des contribuables soumis au secret professionnel.
A : LA PORTEE DE CES OBLIGATIONS.
5 Aux termes de l'article 91 de la loi de finances pour 2000 (n° 99-1172 du 30 décembre 1999), les mentions relatives à l'identité déclarée par le client, le montant, la date et la forme du versement des honoraires doivent obligatoirement figurer :
- dans le livre journal des recettes et des dépenses prévu à l'article 99 du code général des impôts, pour les contribuables soumis au régime de la déclaration contrôlée ;
- dans le document donnant le détail journalier des recettes professionnelles mentionné à l'article 102 ter 4 du code général des impôts, pour les contribuables bénéficiant du régime spécial.
6 Cette obligation s'impose à l'ensemble des contribuables titulaires de revenus non commerciaux (personnes physiques, groupements et sociétés soumis à l'impôt sur le revenu) :
quelle que soit l'activité exercée ;
quel que soit le régime d'imposition ;
que ces professionnels soient ou non soumis au secret professionnel en vertu des dispositions de l'article 226-13 du code pénal ;
qu'ils soient ou non adhérents d'une association agréée.
B : LES TOLERANCES ADMINISTRATIVES.
I Concernant l'ensemble des titulaires de bénéfices non commerciaux
7 Les contribuables peuvent comptabiliser globalement en fin de journée leurs recettes d'un montant unitaire inférieur à 500 F, à condition qu'elles aient fait l'objet d'un paiement en espèces et au comptant. Dans ce cas, il n'y a pas lieu de porter au regard de l'écriture globale l'identité des différents clients. Celle-ci ne doit figurer que sur les pièces justificatives.
8 En ce qui concerne les honoraires payés par chèques, les seuls totaux de bordereaux de remise en banque peuvent être comptabilisés.
9 Comme par le passé, ces mesures de simplification demeurent applicables à l'ensemble des titulaires de bénéfices non commerciaux, quelle que soit la profession exercée (cf. documentation administrative 5 G 3122 n° 1 ; 5 J 212 n° 8).
II Concernant les titulaires de bénéfices non commerciaux soumis au secret professionnel
a) Dispense de la mention de l'identité des clients sur les documents comptables
10 Il est actuellement admis, pour les contribuables adhérents d'une association agréée et soumis au secret professionnel en vertu des dispositions de l'article 226-13 du code pénal (membres du corps médical, experts-comptables, avocats, etc) que le livre journal, ou le document prévu au 4 de l'article 102 ter du code général des impôts, comporte, aux lieu et place de l'identité des clients :
- soit une référence à un document annexe permettant de retrouver l'identité du client, à la condition que l'administration ait accès à ce document ;
- soit le nom du client, dans la mesure où son identité complète (nom, prénom usuel et adresse) figure dans un fichier couvert par le secret professionnel.
11 Dans ce cas, comme le précise déjà la documentation administrative 5 J 212 n° 7, le caractère régulier et sincère des documents comptables n'est pas remis en cause du seul fait que le document comportant l'identité complète des clients n'est pas présenté au vérificateur, à la condition expresse que le contribuable lui fournisse ces informations sur simple demande.
12 Jusqu'alors spécifiques aux adhérents d'associations agréées soumis au secret professionnel en vertu des dispositions de l'article 226-13 déjà cité (cf documentation administrative 5 J 212 n° 7), ces tolérances sont étendues à leurs confrères non adhérents d'une association agréée.
b) Médecins conventionnés pratiquant les honoraires du secteur I de la convention nationale médicale
13 L'administration admet pour ces praticiens que le livre journal soit constitué, pour la partie de l'activité couverte par la convention, par les relevés individuels de praticiens (SNIR) établis par les organismes de sécurité sociale en application des dispositions des articles L 97 et R 97-1 du livre des procédures fiscales. Ces relevés ne mentionnent pas les noms des assurés.
14 Cette mesure ne s'applique qu'aux médecins conventionnés qui n'ont pas adhéré à une association agréée (DB 5 G 3122, n° 11).
Elle est reconduite nonobstant les nouvelles dispositions introduites par l'article 91 de la loi de finances pour 2000.
SECTION 2 : Les modalités de mise en ouvre du droit de vérification.
A : LA VERIFICATION DE LA COMPTABILITE DES CONTRIBUABLES SOUMIS AU SECRET PROFESSIONNEL.
15 En raison de l'harmonisation des obligations comptables décrites supra, les données relatives à l'identité des clients comptent désormais au nombre des mentions obligatoires qui, sous réserve des tolérances administratives, doivent figurer dans la comptabilité des titulaires de revenus non commerciaux.
16 Bien entendu, dans l'hypothèse où les documents comptables contiendraient, outre l'identité du client, des informations relatives à la nature des prestations fournies, ces dernières mentions devront être occultées afin de ne pas porter atteinte au secret de la vie privée des personnes.
B : LES LIMITES APPORTEES AU POUVOIR DE CONTROLE DE L'ADMINISTRATION.
I Les demandes d'information ne peuvent porter ni sur l'identité des clients, ni sur la nature des prestations fournies
17 Afin de garantir strictement le respect du secret de la vie privée, l'article L 13-0 A du livre des procédures fiscales, qui vise expressément les contribuables dépositaires du secret professionnel, fixe strictement les limites du champ des informations susceptibles d'être requises par les agents de l'administration.
Il précise en effet que, si les agents de l'administration peuvent demander toutes informations relatives au montant, à la date et à la forme des versements afférents aux recettes de toute nature perçues, leurs interrogations ne peuvent porter ni sur l'identité déclarée par le client, ni sur la nature de la prestation.
En pratique, les vérificateurs ne peuvent donc pas solliciter de renseignements visant notamment à :
s'assurer de l'exactitude de l'identité du client, telle que ce dernier l'a indiquée au prestataire ;
connaître la nature de la prestation fournie par le contribuable vérifié.
II Le contenu des pièces de procédure
18 Pour satisfaire aux exigences des dispositions de l'article L 57 du livre des procédures fiscales et de la jurisprudence du Conseil d'Etat en matière de motivation des rappels, il peut être nécessaire de faire figurer, dans la notification de redressements ou dans un tableau annexe à celle-ci, certaines des informations nominatives recueillies au cours de la vérification.
19 Ces dernières ne devront toutefois figurer dans la notification de redressements que sous une forme abrégée lorsque le contribuable vérifié est dépositaire du secret professionnel (initiales des noms et prénoms).
20 Il est en outre rappelé que, comme par le passé, les tableaux issus du relevé passif des données nominatives contenues dans la comptabilité et les documents annexes présentés au vérificateur ne peuvent faire l'objet ni d'une constitution de fichiers, ni d'un quelconque retraitement.
SECTION 3 : Le droit de communication à l'égard des contribuables soumis au secret professionnel est limité.
21 Jusqu'à présent, l'article L 86 A du livre des procédures fiscales interdisait aux agents de l'administration de recueillir des informations, dans le cadre du droit de communication, sur la nature des prestations fournies par l'adhérent d'une association agréée soumis au secret professionnel.
22 Dans un souci de cohérence, le III de l'article 91 de la loi de finances pour 2000 étend cette interdiction à tous les contribuables dépositaires du secret professionnel titulaires de revenus non commerciaux et soumis, par ailleurs, au droit de communication.
23 Aucune demande de renseignement ne pourra donc porter sur la nature des prestations rendues par un contribuable dépositaire du secret professionnel, que celui-ci soit ou non adhérent d'une association agréée.
SECTION 4 : Entrée en vigueur.
24 Qu'il s'agisse des obligations comptables, du droit de contrôle ou du droit de communication, les nouvelles dispositions s'appliquent aux opérations enregistrées à compter du 1er janvier 2000.
Le Sous-directeur, G BOURIANE.
