ARRÊT DE LA COUR (cinquième chambre)

8 janvier 2002(1)

"Sixième directive TVA - Article 17, paragraphes 6 et 7 - Droit à déduction de la TVA en amont - Exclusions prévues par la législation nationale au moment de l'entrée en vigueur de la directive - Exclusions pour des raisons conjoncturelles - Consultation du comité consultatif de la taxe sur la valeur ajoutée prévue à l'article 29"

Dans l'affaire C-409/99,

ayant pour objet une demande adressée à la Cour, en application de l'article 234 CE, par le Verwaltungsgerichtshof (Autriche) et tendant à obtenir, dans les litiges pendants devant cette juridiction entre

Metropol Treuhand WirtschaftstreuhandgmbH

et

Finanzlandesdirektion für Steiermark


,

et entre

Michael Stadler

et

Finanzlandesdirektion für Vorarlberg,

une décision à titre préjudiciel sur l'interprétation de l'article 17, paragraphes 6 et 7, de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme (JO L 145, p. 1),

LA COUR (cinquième chambre),

composée de MM. P. Jann, président de chambre, A. La Pergola, L. Sevón (rapporteur), M. Wathelet et C. W. A. Timmermans, juges,

avocat général: M. L. A. Geelhoed,

greffier: Mme D. Louterman-Hubeau, chef de division,

considérant les observations écrites présentées:

- pour le gouvernement autrichien, par M. A. Längle, en qualité d'agent,

- pour la Commission des Communautés européennes, par MM. E. Traversa et K. Gross, en qualité d'agents,

vu le rapport d'audience,

ayant entendu les observations orales du gouvernement autrichien, représenté par MM. H. Dossi, en qualité d'agent, et A. Längle, et de la Commission, représentée par M. K. Gross, à l'audience du 5 juillet 2001,

ayant entendu l'avocat général en ses conclusions à l'audience du 4 octobre 2001,

rend le présent

Arrêt

1.

Par ordonnance du 22 septembre 1999, parvenue à la Cour le 26 octobre suivant, le Verwaltungsgerichtshof a posé, en vertu de l'article 234 CE, deux questions préjudicielles sur l'interprétation de l'article 17, paragraphes 6 et 7, de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme (JO L 145, p. 1, ci-après la "sixième directive").

2.

Ces questions ont été soulevées dans le cadre de deux litiges opposant, d'une part, Metropol Treuhand WirtschaftstreuhandgmbH (ci-après "Metropol") à la Finanzlandesdirektion für Steiermark et, d'autre part, M. Stadler à la Finanzlandesdirektion für Vorarlberg, au sujet du droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après la "TVA") acquittée en amont pour l'utilisation, respectivement, d'un véhicule Pontiac TransSport et d'un véhicule Fiat Ulysse.

La réglementation communautaire

3.

L'article 2, deuxième alinéa, de la première directive 67/227/CEE du Conseil, du 11 avril 1967, en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires (JO 1967, 71, p. 1301, ci-après la "première directive"), dispose que, "[à] chaque transaction, la taxe sur la valeur ajoutée, calculée sur le prix du bien ou du service au taux applicable à ce bien ou à ce service, est exigible déduction faite du montant de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé directement le coût des divers éléments constitutifs du prix".

4.

L'article 2, point 1, de la sixième directive soumet à la TVA les livraisons de biens et les prestations de services, effectuées à titre onéreux à l'intérieur du pays par un assujetti agissant en tant que tel.

5.

L'article 17 de la sixième directive, intitulé "Naissance et étendue du droit à déduction", dispose, à son paragraphe 2, sous a), que, "[d]ans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l'assujetti est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable [...] la taxe sur la valeur ajoutée due ou acquittée pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront rendus par un autre assujetti".

6.

L'article 17, paragraphe 6, de la sixième directive prévoit:

"Au plus tard avant l'expiration d'une période de quatre ans à compter de la date d'entrée en vigueur de la présente directive, le Conseil, statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission, déterminera les dépenses n'ouvrant pas droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée. En tout état de cause, seront exclues du droità déduction les dépenses n'ayant pas un caractère strictement professionnel, telles que les dépenses de luxe, de divertissement ou de représentation.

Jusqu'à l'entrée en vigueur des règles visées ci-dessus, les États membres peuvent maintenir toutes les exclusions prévues par leur législation nationale au moment de l'entrée en vigueur de la présente directive."

7.

Aux termes de l'article 17, paragraphe 7, de la sixième directive:

"Sous réserve de la consultation prévue à l'article 29, chaque État membre a la faculté, pour des raisons conjoncturelles, d'exclure partiellement ou totalement du régime des déductions les ou certains biens d'investissement ou d'autres biens. Afin de maintenir des conditions de concurrence identiques, les États membres peuvent, au lieu de refuser la déduction, taxer les biens fabriqués par l'assujetti lui-même ou qu'il a achetés à l'intérieur du pays, ou importés, de manière que cette taxation ne dépasse pas le montant de la taxe sur la valeur ajoutée qui grèverait l'acquisition de biens similaires."

8.

L'article 29, paragraphes 1 et 2, de la sixième directive dispose:

"1. Il est institué un comité consultatif de la taxe sur la valeur ajoutée, ci-après dénommé 'comité.

2. Le comité est composé de représentants des États membres et de la Commission.

Le comité est présidé par un représentant de la Commission.

Le secrétariat du comité est assuré par les services de la Commission."

Le cadre juridique national

9.

Aux termes de l'article 12, paragraphe 1, point 1, de l'Umsatzsteuergesetz 1994 (loi de 1994 relative à la taxe sur le chiffre d'affaires, BGBl. 663/1994, ci-après l'"UStG 1994"), entré en vigueur le 1er janvier 1995, l'entrepreneur peut déduire de la TVA "[l]a taxe spécifiquement indiquée par un autre entrepreneur dans une facture [...] qui lui a été adressée pour des livraisons de biens ou d'autres prestations effectuées pour son entreprise à l'intérieur du pays".

10.

Toutefois, en vertu de l'article 12, paragraphe 2, point 2, sous b), de l'UStG 1994, ne sont pas considérées comme effectuées pour l'entreprise les livraisons et autres prestations "qui sont liées à l'acquisition (fabrication), la location ou l'utilisation de voitures de tourisme, de breaks ou de motocycles, à l'exception des véhicules d'auto-école, des véhicules de démonstration et des véhicules destinés exclusivement à la revente commerciale, ainsi que des véhicules automobiles servant pour au moins 80 % au transport professionnel de personnes".

11.

Il ressort de l'ordonnance de renvoi que l'article 12, paragraphe 2, point 2, sous b), de l'UStG 1994 reprend telles quelles les dispositions de l'article 12, paragraphe 2, point 2, sous c), de l'Umsatzsteuergesetz 1972, tel que modifié en dernier lieu en 1989 (BGBl. 419/1989, ci-après l'"UStG 1972").

12.

Aux termes de l'arrêté Z 09 1202/4-IV/9/87 du ministre fédéral des Finances, du 18 novembre 1987 (AÖF 1987/330, ci-après l'"arrêté de 1987"):

"Conformément à la jurisprudence du Verwaltungsgerichtshof, les minibus ne sont pas soumis au régime fiscal restrictif applicable aux voitures de tourisme et aux breaks. Pour les minibus, il est en principe possible de déduire la [TVA] acquittée en amont et de se prévaloir des avantages fiscaux accordés aux investissements.

Selon le ministère fédéral des Finances, on entend par minibus, tout véhicule qui, de par sa forme extérieure, a l'apparence d'un fourgon et offre la possibilité de transporter plus de six personnes (y compris le conducteur). Pour calculer la capacité de transport des personnes, il y a lieu de tenir compte non pas du nombre effectif de places assises mais du nombre maximal de personnes qu'il est légalement possible de transporter. Peu importe qu'un véhicule qualifié de minibus sur la base de ces critères serve au transport de personnes ou de marchandises ou des deux combinés. La condition pour qu'il soit reconnu fiscalement est, en revanche, son utilisation à titre prépondérant pour l'entreprise ou l'exploitation professionnelle, dûment prouvée."

13.

L'article 44, point 4, du Strukturanpassungsgesetz (loi d'adaptation structurelle), du 30 avril 1996 (BGBl. 201/1996), a ajouté à l'article 12, paragraphe 2, point 2, sous b), de l'UStG 1994 un alinéa qui autorise le ministre fédéral des Finances à préciser les notions de voiture de tourisme et de break par décret pouvant être adopté avec effet à compter du 15 février 1996.

14.

La Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die steuerliche Einstufung von Fahrzeugen als Personenkraftwagen und Kombinationskraftwagen (décret du ministre fédéral des Finances sur le classement fiscal des véhicules comme voitures de tourisme ou comme breaks), du 20 juin 1996 (BGBl. 273/1996, ci-après le "décret de 1996"), adoptée sur le fondement de ce nouvel alinéa, est entrée en vigueur avec effet rétroactif à compter du 15 février 1996.

15.

Ce décret prévoit, à son article 1er, que "[l]es camions et petits autobus ne sont pas à classer parmi les voitures de tourisme et les breaks".

16.

Aux termes de l'article 10 dudit décret:

"Les petits autobus, même s'ils sont, du point de vue du droit des transports et du tarif douanier, qualifiés de voitures de tourisme ou de breaks, ne sont pas, du point de vue du droit fiscal, des voitures de tourisme ou des breaks lorsqu'ils ont une forme correspondant à un autobus et remplissent l'une des conditions suivantes:

1. Du point de vue du droit des transports par route, le véhicule est autorisé à transporter au minimum neuf personnes (y compris le conducteur) et comporte, en outre, un coffre à bagages à l'intérieur du véhicule. La première rangée de sièges est équipée dès le stade de la fabrication de trois sièges fixes.

2. Du point de vue du droit des transports par route, le véhicule est autorisé à transporter au minimum sept personnes (y compris le conducteur) et comporte en équipement standard de fabrication, derrière la troisième rangée de sièges, au fond, un compartiment réservé au chargement d'une profondeur égale au minimum à cinq cents millimètres. Cette profondeur doit être atteinte en moyenne à partir du plancher de la soute jusqu'à une hauteur de cinq cents millimètres au-dessus de ce plancher."

Les litiges au principal et les questions préjudicielles

17.

Dans ses déclarations afférentes aux exercices 1996 et 1997, Metropol a demandé à bénéficier de la déduction de la TVA acquittée en amont pour l'utilisation d'un véhicule de marque Pontiac TransSport.

18.

Par avis liquidatif du 27 avril 1998, le Finanzamt (administration fiscale) a liquidé la TVA due pour 1996 sans déduire la TVA acquittée en amont pour l'utilisation dudit véhicule. En revanche, par avis liquidatif du 6 novembre 1998, il a, pour le calcul de la TVA due pour 1997, déduit la TVA acquittée en amont pour l'utilisation du même véhicule.

19.

Par décision du 9 juillet 1998, la Finanzlandesdirektion für Steiermark a rejeté comme non fondée la réclamation introduite par Metropol contre l'avis liquidatif pour 1996. Elle a indiqué que, si les véhicules Pontiac TransSport avaient effectivement été classés comme "minibus" et, partant, avaient ouvert droit à déduction de la TVA jusqu'à l'entrée en vigueur du décret de 1996, ces véhicules ne relevaient indéniablement pas de la définition des "petits autobus" retenue par ce décret. Par conséquent, considérés depuis le 15 février 1996 comme des voitures de tourisme, ils étaient désormais exclus du bénéfice de la déduction. Selon la Finanzlandesdirektion für Steiermark, ce nouvel état du droit était conforme à l'article 17, paragraphe 6, second alinéa, de la sixième directive parce que la définition contenue dans le décret de 1996 se fondait sur une jurisprudence du Verwaltungsgerichtshof antérieure à 1995. Ledit décret se serait borné à corriger une pratique administrative trop libérale.

20.

Par décision du 21 décembre 1998, la Finanzlandesdirektion für Steiermark a, dans le cadre de l'exercice de son pouvoir de contrôle, annulé d'office l'avis liquidatif pour 1997, au motif que la déduction en cause avait été accordée en violation de la réglementation applicable.

21.

Metropol a saisi le Verwaltungsgerichtshof d'un recours dirigé contre les décisions de la Finanzlandesdirektion für Steiermark des 9 juillet et 21 décembre 1998.

22.

M. Stadler a demandé, dans ses déclarations afférentes à l'exercice 1996, à bénéficier de la déduction de la TVA acquittée en amont pour l'utilisation d'un véhicule Fiat Ulysse. Il a fait valoir que les restrictions au droit à déduction de la TVA acquittée en amont pour l'utilisation des minibus, introduites par les mesures de rigueur budgétaire en 1996, étaient contraires à la sixième directive.

23.

Par avis liquidatif du 1er décembre 1997, le Finanzamt a refusé d'admettre la déduction de la TVA acquittée en amont pour l'utilisation du véhicule Fiat Ulysse de M. Stadler.

24.

Par décision du 8 mars 1999, la Finanzlandesdirektion für Vorarlberg a rejeté la réclamation introduite par M. Stadler contre cet avis. Dans sa décision, elle a indiqué que les notions de voiture de tourisme et de break, utilisées à l'article 12, paragraphe 2, point 2, sous b), de l'UStG 1994, avaient été redéfinies par le décret de 1996 afin de correspondre à la jurisprudence du Verwaltungsgerichtshof. Il n'y aurait pas eu extension du champ d'application des exclusions du droit à déduction de la TVA contraire à l'article 17, paragraphe 6, de la sixième directive, car le décret de 1996 n'aurait fait que mettre en oeuvre ladite disposition de l'UStG 1994.